Der Beitrag aktueller Entwicklungen im Strategic Management Accounting zu Change Prozessen in Unternehmen

II. Change und Stabilität

II.1 Would/Should/Could be Changed, Change, will Change?

Das Forschungsfeld über Change ist ein komplexes Themengebiet, denn nicht jeder Change ist gleich.^[1] Hingegen wird das Wesen von Change von Forschern meist als eine Selbstverständlichkeit erachtet aber dessen Definition wurde bis heute vermieden.^[2] Im folgendem werden die kongruentesten Merkmale kurz zusammengefasst.

Allgemein kann jeder Change nach Greenwood und Hinigs (1996) in den Dimensionen des Umfangs und dessen Geschwindigkeit unterschieden werden. Der Umfang beschreibt das radikale Aufbrechen der existierenden Strukturen und die notwendige Feinabstimmung innerhalb der vorherrschenden Rahmenbedingungen. Der Grad der Geschwindigkeit bestimmt die zeitliche Dimension zwischen den Extremen der evolutionären (langsam und stetig) und revolutionären Change Abläufe (schnell und diskret),^[3] welche nach Klarner und Raisch (2013) ebenfalls als Frequenz und Rhythmus eines Change´s verstanden werden können.^[4] Ein weiteres allgemeingültiges Merkmal ist nach Plowman et al (2007) die Natur eines Change´s, welches die Unterscheidung zwischen ungeplanten und geplanten Ereignissen umfasst, wie auch die räumliche Abgrenzung durch den Grad der Betroffenheit und die Art von losen bzw. engen Verbindungen.^[5]

Der Ursprung eines Change´s kann interner Natur sein oder aus der Unternehmensumwelt stammen.^[6] Externe Treiber von Change sind bspw. neue regulatorische Anforderungen, neue Technologien, externe Schocks oder Wettbewerbsveränderungen am Markt.^[7] Interne Change Treiber auf oberster Unternehmensebene sind meist die formulierten Bedürfnisse nach Kostensenkung, Steigerung der eigenen Flexibilität und Wettbewerbsfähigkeit, Verbesserung der eigenen Wettbewerbsposition und Effektivitätsforderung der Unternehmensleistung.^[8] Zu beachten ist, dass die beschriebenen internen und externen Change Treiber meist erst auf den oberen Ebenen des Unternehmens und der Umwelt sichtbar werden, aber dass viele Mikromechanismen, welche zu diesen Marko Change´s führen, nur schwer erkennbar sind.^[9]

Das Unternehmen kann in diesem Zusammenhang als Institution definiert werden, welches ein Konstrukt von selbstverständlichen Mustern der betroffenen Akteure abbildet, welche den möglichen Ablauf von erforderlichen Aufgaben vorbestimmen.^[10] Wobei Change keine zufällige Folge von Tätigkeiten in unbekannten Pfaden ist.^[11] Die Muster beschreiben ein Bündel von Regeln über das „Things are done“ und Routinen über „Things should be done“.^[12] Nach Burgelmann und Grove (2007) können Regeln weiter unterteilt werden. In normative Regeln, basierend auf Gesetzen, Sitten und administrativen Prinzipien; technische Regeln über bereits vorhandene technische Lösungen; wirtschaftliche Regeln über die Machtbeziehungen zwischen den Akteuren; und kognitive Regeln.^[13] Organisationale Routinen umfassen nach Feldman und Pentland (2003) wiederholbare Arbeiten,^[14] welche ein erkennbares Muster von Aktionen abbilden, die voneinander abhängig sind und mehrere Akteure betreffen.^[15] Der Schlüsselfaktor ist die Legitimation der Regeln und Routinen auf der Ebene des einzelnen Individuums in „Doing Things the new way.“^[16] Diese expliziten und impliziten Muster bestimmen das Trägheitsmoment eines Unternehmens, um auf Change´s zu reagieren.^[17] Ebenfalls wird die Unternehmensreaktion bestimmt durch Veränderung im Verhalten und den Angewohnheiten, die ein Betroffener, in Resonanz zu den Aktivitäten eines anderen Akteurs, ausübt, wie u. a. das Top Management als Entscheider, das Mittlere Management als Lymphknoten zwischen der Führung und Ausführung,^[18] der Arbeitsgruppen^[19] und Change Agenten als Motivatoren der betroffenen Randgruppen.^[20]

Change ist eine komplexe und multidimensionale Aufgabe,^[21] in einem pluralistischem System,^[22] welches in seiner Eigenart eines der faszinierendsten in der Realität beobachtbaren Phänomene, wie kaum ein anderes, beschreibt. Change Studien zeigen, dass Unternehmen zur gleichen Zeit oder in kürzer zeitlicher Aufeinanderfolge unterschiedliche Verhaltensweisen annehmen können, was einem schizophrenen Unternehmensverhalten entspricht.^[23] Eine ähnliche Diskussion wird unter dem Begriff des organisationalem Paradoxes geführt, wo Unternehmen um das langfristige Überleben zu sichern, gleichzeitig einen Zustand der Stabilität und den Change anstreben.^[24]

Im Folgenden werden die grundlegenden Theorien über Change Prozesse erörtert, welche innerhalb der Change Prozessstudien die theoretische Ausgangsbasis des Forschungsanliegens bilden.

II.2 Forschungstheorien zur Erklärung von „Change Prozessen“

1951 wurde von Lewin erstmals die theoretische Erklärung über das Managen von Change formuliert, als eine diskrete Ereigniskette des Auftauens, Bewegens und Wiedereinfrierens innerhalb eines definierten Systems.^[25] Folglich kann Change definiert werden als die räumliche und zeitliche Veränderung eines anfänglichen Zustands A zu einem modifizierten Zustand B. Die Raum-Zeit-Bewegung innerhalb des aufgespannten Intervalls zwischen den Zuständen A und B, bestimmt wiederum den Change Prozess.^[26] Ein solcher Change Prozess ist im einfachsten Sinne zu verstehen als die gemanagte Wahl, zwischen der Change Adaption und dessen Implementierung, und umfasst nur die Taten im Bezug auf Objekte bei unbestimmter Position der Hauptbetroffenen, die den Change voran treiben.^[27]

In der institutionellen Theorie wird grundsätzlich angenommen, dass der Change Prozess nicht ausschließlich die Unternehmensreaktion auf externe Umweltveränderungen darstellt sondern auch von internen institutionellem Druck ausgelöst werden kann.^[28] Studien über institutionelle Change´s untersuchten im Schwerpunkt die Zusammenhänge zwischen den ausgeführten Tätigkeiten der Akteure und deren Einfluss auf die Entwicklung der betroffenen Institution.^[29] In einem umfassenden Literaturreview wurden von Van de Van und Pool (1995) vier Arten von prozessualen Idealtypen der institutionellen Entwicklung und Change identifiziert - der Lebenszyklus, die Teleologie, die Evolution und das Dialektische Modell-. Das Lebenszyklusmodell unterscheidet die Change Prozesse als eine Einheit des Fortschreitens durch eine erforderliche Sequenz von Zuständen, wobei die speziellen Inhalte der Stadien durch logische Programme bestimmt werden. Im teleologischen Modell wird diese Entwicklung als ein Kreis der Zielformulierung, Implementierung, Evaluierung und Modifikation der Ziele beschrieben. Innerhalb der Sequenzer entstehen soziale Beziehungen zwischen den Individuen in der Institution. Das Evolutionsmodell beschreibt den Prozess als eine repetitive Sequenz aus Variation, Selektion und Beibehaltung von Ereignissen innerhalb der abgebildeten Gesellschaft. Die treibende Kraft ist der Wettbewerb über seltene Wirtschaftsgüter zwischen den verschiedenen Einheiten, welche die Gesellschaft ausmachen. Im dialektischen Modell tauchen Widersprüche in Form von Thesen und Antithesen zwischen den Einheiten auf, die beim Aufeinandertreffen eine Synthese produzieren, welche über die Zeit selbst zur These für den nächsten dialektischen Zyklus wird.^[30]

Die neo-institutionelle Theorie erweitert die klassische Kombination von Wirkungen und institutionellen Faktoren um die Annahme, dass die Institutionsstrukturen neben organisationalen Zusammenhängen auch durch soziale Tätigkeiten bestimmt werden.^[31] Diese konzeptionelle Erweiterung bildet zugleich die kausale Untersuchungsgrundlage zur Erklärung von Change Prozessen auf der Mikroebene und sozial-psychologische Motivationen auf individuellem Level.^[32]

Kleinster gemeinsamer Konsens in der Organisationstheorie besteht darin, dass ein organisationaler Change als das führende Verhaltensmuster und als Struktur innerhalb einer Organisation mit einem Grad der Abweichung vom institutionellen Status Quo darstellt.^[33] Der organisationale Change Prozess entspricht nur teilweise der systemtheoretischen Erklärung des Zustandswandels von A nach B. Die beschrieben Idealtypen könnten nach organisationalem Verständnis zwar immer noch zutreffen, wobei das Fortschreiten eines Change´s nicht ausschließlich nach vorne ausgerichtet sein muss. Ein organisationaler Prozess kann beschrieben werden als ein angestoßenes Ereignis, indem die Richtung des Change zwar nach B ausgerichtet ist, wobei alte Gewohnheiten nicht vollständig verworfen wurden, d.h. anstellen von A zu B, gilt eher von A zu B´ mit ein wenig von A.^[34] Hervorzuheben ist, dass die meisten organisationalen Theorien direkt oder indirekt auf der gleichen institutionellen Annahme basieren, dass ein Change linear verläuft.^[35] Als theoretische Forschungsgrundlage und für die Erklärung organisationaler Change verwenden Wissenschaftler viele verschiedene Erklärungskonzepte, Metaphern, wie auch Theorien aus den unterschiedlichsten wissenschaftlichen Teildisziplinen. Die organisationale Change Theorie kann in zwei Perspektiven unterteilt werden. Zum einen in die prozessuale Perspektive basierend auf der Evolutions-, Entwicklungs- oder Chaostheorie, um Change auf seinem Ursprung, organisationale Notwendigkeit, beteiligte interpretative Prozesse, der Implementierung und mögliche Schranken zu untersuchen.^[36] Zum anderen in die sozio-kulturelle Perspektive bestehender Konzepte aus der Gesellschaftsforschung bis hin zur Kindererziehung, in denen überwiegend die Kommunikation und Interaktion des Managementwandels im Mittelpunkt stehen.^[37]

In Resümee, die institutionelle und organisationale Change Literatur tendieren zu separaten Erklärungswegen. Die institutionellen Change Autoren neigen dazu inter-organisationale Dynamiken auszuklammern, wohingegen die organisationalen Change Autoren überwiegend die institutionelle Umwelt ausschließen.^[38] Diese Vielfalt an Konzepten, Metaphern und Theorien hat einen theoretischen Pluralismus geschaffen wodurch neuartige Theorien hervorgebracht und bis heute neue Erkenntnisse geschaffen wurden.^[39]

II.3 „Change-Prozesse“ in Unternehmen

II.3.1 Institutionelle Perspektive auf „Change-Prozesse“ in Unternehmen

Um die Frage nach dem Verlauf von Change Prozessen in Unternehmen zu klären, werden im Folgenden die relevanten Change Prozess Fallstudien (siehe Anhang XII.4, XII.5) zuerst nach deren institutionellen Ablauf, nach Umfang und Geschwindigkeit, und im weiteren aus organisationaler Perspektive diskutiert.

Die untersuchten Fallstudien dokumentieren ausführlich, dass der erste Impuls, der Anstoß des Wandels, meist aus einer Kombination von internen und externen Kräften entsteht, und diese sich überwiegend langsam und stetig entwickeln. Als externe Treiber werden in den Studien die Faktoren der Globalisierung, Marktveränderungen, Nachfragerückgänge, Wettbewerbsdruck und Änderungen rechtlicher Ansprüche wie auch Änderungen von Machtverhältnissen zu den Kunden und Lieferanten, genannt.^[40] Besondere Faktoren von externen Treiberkombinationen sind Fälle der Unternehmensübernahme bei Markóczy (2001), dem gesellschaftlichen Wandel nach Jay (2013) sowie die Auswirkungen von Korruption und Privatisierung von staatlichen Unternehmen von Clark und Soulsby (2007).^[41] Innerhalb der Fallstudien wird als interne Kraft meist die Steigerung der Effektivität, technologisches Aufrüsten in IT und Produktion, Kostensenkungen, Leistungsschwankungen und personelle Faktoren aufgeführt.^[42]

Die Change Prozesse innerhalb der Fallstudien sind überwiegend von einer geplanten Natur geprägt.^[43] Johnson-Cramer et al. (2003) führen ergänzend an, dass neben der Planung von Tätigkeiten und Ressourcen auch kontextabhängige Eigenschaften der geplanten Struktur eine weitere Schlüsselrolle bei der Genauigkeit von Change Anstrengungen spielen.^[44] Hingegen zeigt der untersuchte Fall von Van Oorschot et al. (2013) auf, dass trotz ausgereiften Projektmanagement Werkzeugen die geplante Änderung zu ungeplanten Ereignissen und schlussendlich zum Abbruch des Change Vorhabens führt. Ursachen für den Abbruch konnten auf die mangelnden Fähigkeiten des Projektteams und falsche Budgetvorgaben zurückgeführt werden.^[45] Anzumerken ist, dass auch Fälle von ungeplanten Change´s, quasi ad hock Entscheidungen, beobachtet wurden.^[46] So führte im Fall von McKay und Chia (2013) der herrenlos ungeplante Change Prozess zu Entscheidungen mit ungewollten negativen Konsequenzen im Unternehmensergebnis.^[47] Ein Sonderfall ist die Studie von Mantere et al. (2012). Der Fall beschreibt ein Unternehmen, welches für eine geplante Unternehmensfusion bereits mehrere Strukturanpassungen durchführt hat und aufgrund der gescheiterten Übernahme zur Umkehr der Change´s gezwungen wird. Die Manager streben danach die vorangegangenen Change Episoden umzukehren und zur alten Strategie zurückzukehren. Die Folge ist ein ungeplanter Change Prozess geprägt von zufälligen Abläufen von Tätigkeiten, da die alten Regeln und Muster von den Mitarbeitern bereits abgelegt wurden.^[48]

Die Geschwindigkeit der Change Prozesse wird in den Fallstudien überwiegend als langsam und stetig beschrieben.^[49] Eine Abweichung vom theoretischen Verhältnis „langsam und stetig“ zeigte der Fall von Ferguson-Amores et al. (2005). Aufgrund von Wiederstand der Senior Manager kam es zu Unstetigkeiten während des Implementierungsprozesses, wodurch der Prozess Verlauf „langsam und diskret“ erfolgte.^[50]

In allen Fallenstudien wurden Change Aufgaben formuliert, welche im Rahmen von geplanten und ungeplanten Change Prozessen über einen längeren Zeitraum umgesetzt wurden.^[51] Ebenfalls dokumentieren die Fallstudien einzelne Unternehmenssituationen, bei denen der laufenden Change Prozess aufgrund von Fehleinschätzungen des Managements abgebrochen wurde. Die entsprechenden Einflüsse des Managements auf Change Prozesse werden nachstehend anhand von organisationalen Verhaltensmustern ausführlich erörtert.

II.3.2 Organisationale Perspektive auf „Change-Prozesse“ in Unternehmen

Innerhalb der Fallstudien werden viele Thematiken der organisationalen Change Theorie behandelt. In der folgenden Diskussion werden die Fallstudienergebnisse anhand der bedeutendsten theoretischen Themenbereiche über organisationale Change Prozesse erörtert.

Im theoretischen Teil der Arbeit wurde bereits auf die direkte und indirekte Annahme des linearen Verlaufs hingewiesen. Tatsächlich ist es unwahrscheinlich, dass eine einzige kausal formulierte Linie die Existenz und die Art des Auftretens gerade von radikalen Change´s erklären kann.^[52] In der Fallstudie von McKay und Chia (2013) wird ausführlich dargestellt, dass die gewollten radikalen Änderungen des Managements zu ungewollten Konsequenzen aus dynamisch unkontrollierten Prozessen führen.^[53] Ähnlich, hinterfragt Sonenshein (2010) die Effekte von negativen Behauptungen auf den Ablauf von Change Prozessen und deren Einfluss auf die Reaktion der Manager, während der Change Implementierung. Über den gesamten Fall hinweg verläuft die strategische Change Implementierung nicht als einspurige Linie, sondern vielmehr als ein Set an gleichzeitigen Prozessen.^[54] Dovey und Fenech (2007) berichten von einem solchen Fall, dass bereits während der Change Implementierung eines Projektmanagement System, mehr als 128 kleiner Change Projekte innerhalb des Change Prozesses eröffnet wurden. Anders formuliert innerhalb des Change Prozesses wurden viele kleiner Change Projekte angestoßen.^[55] Die drei Studien betonen die Notwendigkeit, die organisationale Change Theorie eher mit dynamischen Konzepten zu begründen.

Im prozessualen Forschungsstrang über organisationale Change steht im Mittepunkt die Beantwortung der Fragen nach dem Change Ursprung, seiner organisationalen Notwendigkeit, beteiligte interpretative Prozesse, der Implementierung und mögliche Schranken.^[56] In diesem Kontext geht es mitunter um die fortlaufenden Interaktionen zwischen unterschiedlichen Individuen sowie zwischen Individuen und Unternehmen. Auf individueller Ebene werden Persönlichkeitsanforderungen speziell für Individuen in Führungspersonen formuliert. So sind Manager, nach Dovey und Fenech (2007), aufgefordert einen Teil ihrer Macht an andere abzutreten.^[57] Im dialogischen Kontext betonen Clark und Soulsby (2007), dass die Überzeugung der Top Manager von hoher Bedeutung ist, da deren Werte die organisationale Umwelt beeinflussen und durch das entsprechende Handeln den Rahmen des „Sense making“ schaffen.^[58] Entsprechende Muster der Interaktion sind abhängig von der hierarchischen Position des Gegenübers. So führten bei Mantere et al. (2012) die unbedachten Entscheidungen des Top Mangers zu negativen Verhalten bei den Mitarbeitern.^[59] Ähnlich untersuchen Stensaker und Langley (2010) den negativen Einfluss von kurzfristen Entscheidungen von Change Agent, welche zu steigender Ablehnung gegenüber Änderungen führt und negative Beziehungen zu den Mitarbeitern auslöst.^[60] Die Interaktionen zwischen verschiedenen Individuen und der Organisation beeinflussen sich auf die unterschiedlichsten Arten. Ogbonna und Harris (2002) weisen nach, dass bei der Implementierungsentscheidung des Managements über Arbeitskontrollen, eine kleine Anzahl von Mitarbeitern eine extreme Position der Change Akzeptanz oder Ablehnung einnehmen.^[61] Letztlich sei noch anzumerken, dass in den meisten Fallstudie, ob direkt oder indirekt, es Hinweise auf internen Widerstand der Mitarbeiter und Senior Manager, gegen den Change Fortschritt gab.

Innerhalb der Fallstudien wird die Diskussion über die Effekte der Zeit auf die Unternehmensstrategie aufgeworfen. So steht bei Van Oorschot et al. (2013) die Zeit im Mittelpunkt, in der die Manager die Aktivitäten künstlich in die Länge ziehen, um kurzfristig die Kosten zu senken. Dieses Verhalten der Manager führte auf langer Sicht zu einer Verhaltensänderung des Projektteams; Informationen sensibler und aufmerksamer wahrzunehmen, mit der Folge von reaktivem Handeln der Gruppe in der Gegenwart und verminderter Zeit bei zukünftigen Tätigkeiten.^[62] MacKay und Chia (2013) zeigen wie strategische Entscheidungen über einen längeren Zeitraum zu ungewollten Konsequenzen führen.^[63] Bei der Fallstudie von Mantere et al. (2012) strebte das Management das antrainierte Verhalten der Mitarbeiter zu rekultivieren, um zur vorherigen Unternehmensstrategie, wie vor der Fusion, zurückzukehren. Der Umkehrprozess des Change ist problematisch und ebenso traumatisch für eine Organisation und führte zu unvorhersehbaren strategischen Folgen.^[64] Schlussendlich zeigen Monin et al. (2013) wie im Zusammenhang einer Unternehmensfusion über 3 Zeitphasen hinweg, das Bewusstsein über die politischen und wirtschaftlichen Bedenken zu einer vollkommen anderen Managementstrategie führt.^[65]

In diesem Teil der Arbeit wurde der gegenwertige Stand der Forschung aus institutioneller und organisationaler Perspektive reflektiert, und nach deren bedeutendsten Beiträgen und Erkenntnissen diskutiert. Als Ergebnis konnten drei wesentliche Themenstränge heraus kristallisiert werden. Zum einen betonen die Autoren die Notwendigkeit der theoretischen Symbiose, die organisationale Change Theorie auf Basis von dynamischen Konzepten zu begründen. Zum anderen, dass die Effekte der Zeit einen Einfluss auf den Grad der Genauigkeit der Unternehmensstrategie haben. Im Kontext dieser Diskussion verweisen alle Fallstudien, dass zur Entscheidung und Implementierung, dem Management Informationen zur Verfügung standen, ohne Angaben über deren Ausgestaltung und Relevanz zur Entscheidungsformulierung. Zugleich berichten mehrere Fallstudien über Entscheidungen, welche zu gravierend negativen Auswirkungen im Unternehmensergebnis führten. In den Fallstudien mit prozessualen Gesichtspunkten liegt der Fokus überwiegend auf der Individuen-Gruppe der Manager.

II.4 Vertiefende Anmerkungen über „Change-Prozesse“

Besonderes Augenmerk gilt der zeitlichen Dimension eines Change. In der Change Theorie ist die Zeit fest in den prozessualen Idealtypen von Change verankert.^[66] Eine Angabe bzw. Tendenz über den zu erklärenden Zeitraum ist von entscheidender Bedeutung bei der Theoriebildung. Theoretisch wird dies verdeutlich anhand der gängigsten Grundannahmen der Forschung, dass Stabilitätsperioden einen positiven Leistungseffekt auf folgende Change´s haben können, aber je länger die Stabilitätsperiode andauert umso stärker kehrt sich dieser Effekt stufenweise ins Negative.^[67]

Der Fall von Mantere et al. (2012) widerspricht der absoluten Aussage von Thrane (2007), dass ein Change keine zufällige Folge von Tätigkeiten in unbekannten Pfaden ist (siehe Kapitel II.1). ^[68] Nachdem die Rückkehr zur alten Strategie angestrebt wurde, waren die folgenden Tätigkeiten überwiegend von zufälliger Natur, da die alten Regeln und Routinen sich mit den vorherigen Verhaltensmustern vermischten. Der als bekannt angenommene Pfad A entsprach eher einem unbekannten Zustand von A´. Auf theoretischer Basis könnte diese Erklärungslücke nach Schreyögg und Koch (2009) im Kontext der Pfadabhängigkeit bei strategischen Entscheidungen geschlossen werden, dass die historische Prägung im Unternehmen zur Zielabweichung des geplanten führen kann.^[69]

Wie in der Theorie angemerkt, blieben auch bei Anwendung von Fallstudien viele Mikromechanismen innerhalb der Unternehmenstätigkeit, welche zu dem Marko Change als Impuls oder Treiber führen, verdeckt.^[70]

Studien über organisationale Change benötigen viel Zeit und Geduld.^[71] Jänkälä und Silvola (2012) haben Daten über einen Zeitraum vom 5 Jahren erhoben und konnten somit einen verzerrten Effekt bei der Activity- based costing Anwendung beobachten, der erstmals zur Abschwächung des Wachstums führte, gefolgt von einer signifikanten Wachstumsphase.^[72] Dieses Problem der Zeit ist für Forscher ein bedrückender Faktor, begründet auf dem Druck ihre Forschungsergebnisse zu veröffentlichen. So sind die vielen Studien eher konzeptioneller Natur oder basieren auf kurzen Fallstudien zwischen 2 bis 5 Jahren,^[73] wodurch ggf. je nach zeitlicher Ausprägung des Change, Ursache und Wirkung nicht gänzlich vom Forscher erfasst werden.

Ebenfalls ist zu beachten, dass die Forschungsarbeiten über organisationale Change meist mit dem Problem der Komplexitätsreduktion behaftet sind. Durch diese Vorgehensweise werden schwer trennbare bzw. kaum erkennbare Wirkungsfaktoren zusammengefasst.^[74] Anders formuliert, es werden komplex unordentliche, mehrdeutige und wechselseitige Ereignisse systematisch auf die Schlüsselentscheidungen, Aktionen und Faktoren reduziert und der Rest wird als kausaler Überhang abgeschnitten.^[75]

Die Forscher beschreiben im Teil ihrer Untersuchungsvorgehen, dass die untersuchungsrelevanten Daten meist auf Basis von Interviews, Minutes of Meetings, sekundärer Quellen (Zeitung, Internet, öffentliche Jahresberichte) oder zur Verfügung gestellten Unternehmensdokumenten (Projektdokumentationen, Berichte, E-Mail, Gesprächsprotokolle) zusammengetragen wurden. Während des Untersuchungsvorgehens wurde von den Forschern keine nachweisliche Evaluierung der Informationsquellen auf deren Inhalt und Relevanz durchgeführt. Dieses Phänomen zuvor bei den Fallstudien erwähnt, im Kontext, dass dem Management Informationen zu Verfügungsstanden, ohne spezifische Ausgaben über deren Gestaltung.

Als Ergebnis konnten drei wesentliche Forschungsschwerpunkte heraus kristallisiert werden. Zum einen betonen die Autoren die Notwendigkeit der theoretischen Symbiose, die organisationale Change Theorie auf Basis von dynamischen Konzepten zu begründen. Zum anderen, dass die Effekte der Zeit einen Einfluss auf die Genauigkeit der Unternehmensstrategie haben. Im Kontext dieser Diskussion verweisen alle Fallstudien, dass zur Entscheidung und Implementierung, dem Management Informationen zur Verfügung standen, ohne Angaben über deren Ausgestaltung und Relevanz zur Entscheidungs-formulieren. Zugleich berichten mehrere Fallstudien über Entscheidungen, welche zu gravierend negativen Auswirkungen im Unternehmensergebnis führten. In den Fallstudien mit prozessualen Gesichtspunkten, liegt der Fokus überwiegend auf dem Verhalten und persönlichen Eigenschaften der Manager und Senior Manager.

Zusammengefasst sind die Erkenntnisse der Change Prozess Fallstudien von hohem Wert für die Wissenschaft und Praxis. Die Auswertung der Fallstudien hat gezeigt, dass viele der kausal theoretischen Annahmen über institutionelle Change Prozesse und dessen Fortschreiten noch aktuell sind. Durch die dokumentierten Ergebnisse der Forscher konnten zugleich neue Erkenntnisse für die Theorie generiert und neue Erklärungsbedarfe adressiert werden. Hingegen müssen beim praktischen Einzelfall die generellen Annahmen jedoch situationsabhängig auf deren realen Ursache-Wirkungsbeziehungen und Einflussfaktoren überprüft werden.

III. Strategic Management Accounting

III.1 Rahmenwerke des Strategic Management Accounting

Traditionell wurde der Controlling Begriff (engl.: Management Accounting) als eine rein finanzorientierte, unterstützende Funktion im unternehmerischen Entscheidungsfindungsprozess verstanden.^[76] Die anfänglichen Beanstandungen über die damalig gängige Controlling Praxis und dessen bedenklichen konzeptionellen Schwächen wurden bereits 1984 von Kaplan erkannt und wie folgt zusammengefasst: “Management accounting can no more exist as a separate discipline, developing its own set of procedures and measurement systems and applying there universally to all firms without regard the underlying values, goals and strategies of particular firms, but it must serve the strategic objectives of the firm”.^[77]

Folgende Veröffentlichungen adaptierten diese kritische Argumentation, was zu einer beträchtlichen Resonanz innerhalb der klassischen MA Disziplin führte. Es entstanden eine Vielzahl von neuen Herangehensweisen innerhalb der Kostenrechnung, strategischen Investitionsbewertung^[78], strategischen Kontrolle und des Performance Managements.^[79] Neben der Entwicklung neuer Controlling Techniken verweisen einschlägige Autoren auf das bereits 1981 veröffentlichte Rahmenwerk von Simmonds, des Strategic Management Accounting (SMA) im weitesten Sinne. Nach seiner Definition umfasst das SMA die Versorgung und Analyse von Controlling Daten über das eigene Unternehmen und dessen Wettbewerbern, die vom Management zur Entwicklung und Überwachung einer Unternehmensstrategie benötigt werden.^[80] Demnach impliziert seine Idee ein Umdenken, weg von der reinen Verwendung finanzieller unternehmensinterner Daten, hin zu einem umfassenderen Spektrum von internen und externen Informationen auf Basis der verfügbaren Controlling Daten.^[81]

Seit dem wurde das SMA Konzept von verschiedenen Autoren neu definiert, wenngleich sich deren Inhalte und Taxonomien mit Simmond´s Idee oft überschneiden.^[82] So beschränkt Bromwich(1990) das SMA auf die Verwendung von rein finanziellen Informationen bezogen auf die relative Leistung der bedeutendsten Wettbewerber.^[83] Bromwich (1990) beschreibt SMA im engeren Sinn, als die strategische Versorgung, Analyse und Überwachung von finanziellen Informationen, über deren eigenen Kosten und Kostenstrukturen der Unternehmensprodukte sowie des Wettbewerbs innerhalb des gleichen Marktes.^[84]

Ein Jahr zuvor veröffentlichte Shank (1989) seinen Ansatz des Strategic Cost Management (SCM). Im Kern des SCM Konzepts steht die organisierte Verwendung von Kosteninformationen während jeder Phase des strategischen Planungsprozesses, von der Strategieentwicklung, bis hin zur Implementierung. Shank (1989) verdeutlicht die strategische Notwendigkeit, während der Strategieplanung nur die relevanten Kosteninformationen zu verwenden, die mit Hilfe der Wertketten-, Kostentreiber- und strategischen Positionsanalyse ermittelt werden.^[85]

Neben den bekanntesten Rahmenwerken umfasst die SMA Literatur weitere Ansätze, in denen die Bedeutung des SMA Konzeptes über dessen Nutzenstiftung relativ zu anderen wissenschaftlichen Teildisziplinen hervorgehoben wird.^[86] Roslender und Hart (2003) formulieren einen Ansatz unter dem SMA Begriff, in dem die Erkenntnisse aus dem Marketing und des Controllings zusammen mit der strategischen Management Theorie verknüpft wurden.^[87] Anstelle des Marketingansatzes wurde von Dent (1990) das theoretische SMA Rahmenwerk über die spezifischen Schnittstellen zwischen der Controlling Literatur und der Strategie Theorie begründet.^[88] Eine weitere Definition nach Cadez und Guilding beschreibt das SMA Konzept, als das zusammenhängende Bündel von strategisch-orientierten Controlling Techniken.^[89]

Auffällig ist, dass bis heute in der Literatur keine allgemein akzeptierte SMA Definition bzw. Rahmenwerk existiert.^[90] Hauptgrund hierfür könnte in der Herausforderung liegen, ein allgemeingültiges SMA Konzept zu formulieren, welches die dynamischen und vielseitigen Facetten des Strategiebegriffes oder der strategischen Managementtheorie umschließt.^[91]

Festzuhalten ist, dass die SMA Literatur von einer generischen Natur relativ von anderen wissenschaftlichen Teildisziplinen geprägt ist, was bis heute zu einer Vielzahl von unterschiedlichen Erklärungsmodellen führte. Jedoch existieren innerhalb der veröffentlichten Arbeiten inhaltliche Gemeinsamkeiten. Einigkeit besteht darin, dass im Prozess der Strategieplanung zukunftsorientierte Controlling Informationen mit strategischer Ausrichtung verwendet werden, in denen die entscheidungsrelevante Schlüsseldimension die Unternehmensumwelt bildet.^[92] I

m Folgenden werden die bis heute angewandten und veröffentlichten Forschungsarten in dieser wissenschaftlichen Teildisziplin erörtert um eine Sensitivität zu schaffen, wie die Ergebnisse der aktuellen SMA Beiträge Kapitel (siehe Kapitel III.4) zu deuten sind.

III.2 Forschungsarten im Strategic Management Accouting

Das anfängliche akademische Interesse am SMA Konzept^[93] war überwiegend von normativen Forschungsbeiträgen gekennzeichnet, gefolgt von einer Reihe empirischer Studien.^[94] Im nachstehenden Abschnitt werden die angewandten Forschungsarten erörtert um ein Verständnis für die folgenden Forschungsbeiträge zu erlangen.

Normative Arbeiten tendieren zur Annahme, dass die Strategieentwicklung und Strategieimplementierung, das rationale Ergebnis einer strukturierten Strategieformulierung und formalen Erklärungen über die strategische Intention sind,^[95] welche über den Prozess vollkommen ausgeglichen sind.^[96] Diese Arbeiten basieren weitestgehend auf konzeptionellen Modellen, die dazu tendieren rationale Erklärungen zu verwenden.^[97] Die normativen Hauptbeiträge^[98] sind als Entwurf für praktizierende Controller und deren Rolle innerhalb des strategischen Managements konzipiert.^[99] Diese Sichtweise ist charakteristisch für viele Arbeiten^[100] und ist Ausdruck der klassischen SMA Literatur. Ein spezielles Feld bilden Literaturreviews.^[101] Das wesentliche Anliegen dieser Arbeiten besteht darin eine theoretische Übersicht zu schaffen, über das SMA Konzept als Ganzes, spezifische Themengebiete und angewendete Forschungsarten, um weitere Erkenntnisse zu generieren.^[102]

Neben den theoretisch normativen Arbeiten wurde in der Vergangenheit eine Vielzahl von empirischen Studien durchgeführt. Die anfängliche empirische SMA Forschung basierte überwiegend auf Umfragen^[103] mit dem Ziel den Verbreitungsgrad der SMA Anwendung oder der SMA Techniken in der allgemeinen Praxis festzustellen, um ein allgemeingültiges Konzept zu entwickeln.^[104] Überwiegend werden deskriptiv statistische Studien angewandt^[105], meist aufbauend auf umfangreichen quantitativen Daten, zur Überprüfung von kausal formulierten Wirkungszusammenhängen zwischen SMA Techniken und theoretischen Konzeptaussagen.^[106]

Nach einigen Anmerkungen von Controlling Wissenschaftlern wurde zur Anwendung von Fallstudien aufgerufen, um die Verbindung zwischen der akademischen Forschung mit der reellen Unternehmenspraxis detaillierter zu untersuchen.^[107] Ein wesentlicher Vorteil von Fallstudien ist die genaue Beschreibung und Interpretation von Änderungen innerhalb eines bestimmten Zeitraums, im angemessen Verhältnis zu den betroffenen Unternehmens- und Umweltzusammenhängen.^[108] Fallstudien werden in präskriptive und deskriptive Arbeiten unterschieden. Die deskriptiven Arbeiten werden aufgrund der beschreibenden Didaktik und geringem theoretischen Nutzens, meist für Lehrzwecke verwendet.^[109] Dem gegenüber schaffen präskriptive Fallstudien wie u. a. Experimente und Feldforschungen^[110], theoretische Gestaltungsvorschläge, um weitere Erkenntnisse über ein komplexes Realphänomen zu gewinnen.^[111] Anzumerken ist, dass die Feldforschung ein höheres Erkenntnispotential birgt als einzelne Fallstudien über ein Unternehmen. Die Feldforschung umfasst meist mehrere Fallstudien und liefert folglich aussagekräftigere Ergebnisse über komplexe Zusammenhänge von organisationalen Beziehungen und funktionellen SMA.^[112] Ein weitere Vorgehensweise sind interpretative Studien.^[113] Bereits Dent (1990) argumentierte für die Anwendung von interpretativer Forschung, um die Schnittstellen zwischen dem Controlling und der Unternehmensstrategie zu untersuchen.^[114] Zum einen werden die Einflüsse von menschlichen Verhaltensweisen bzw. sozialen Einflussfaktoren grundsätzlich angenommen und sind damit fester Bestandteil innerhalb der Methode.^[115] Zum anderen ermöglichen interpretative Forschungen nach u. a. der Grounded Theory, neue Theorien durch Interpretation der erhobenen Daten zu generieren, anstatt die Untersuchungsergebnisse berichtartig wiederzugeben.^[116]

Die vielseitige Anwendung von unterschiedlichen Forschungsarbeiten, deutet auf ein reges Interesse der MA Forscher hin, die Natur von SMA in Theorie und praktischen Anwendung auch in Zukunft weiter voran zu treiben. Abschließend sei angemerkt, dass nach Langfield-Smith (2008) die Anzahl von veröffentlichten Fach- und akademischen Arbeiten über SMA im tausendstelligen Bereich liegen könnte,^[117] was die anfängliche Vermutung von Simmonds (1981) über die schnelle Verbreitung und hohem Interesse von SMA entsprechend würde.^[118]

III.3 Aktuelle Entwicklungen des Strategic Management Accounting

Die ersten normativen Arbeiten über SMA prognostizierten eine schnelle Verbreitung von SMA innerhalb der Praxis.^[119] Ausgangspunkt dieser Diskussion über die Entwicklung des SMA wird meist auf die kritische Reflexion von Lord (1996) verwiesen, dass SMA nur ein Hirngespinst der Forschung sei.^[120] Rund 18 Jahre später kann dieses Postulat anhand der aktuellen Entwicklung des Strategic Management Accounting ausführlich diskutiert werden.

Die Arbeit von Langfield-Smith (2008) verfolgt das Ziel den theoretischen Ursprung des SMA Konzepts zu klären, mit der Absicht eine Diskussionsgrundlage über den Implementierungsstand und wissenschaftlichen Erfolg von SMA anzustoßen. Im Ergebnis des Literaturreview sind die bedeutendsten SMA Konzepte und Studien strukturiert zusammengefasst, wobei kein eindeutiger Nachweis über eine flächendeckende Verbreitung von SMA oder den SMA verwandten Techniken erkennbar ist.^[121]

Die Umfrage von Cadez und Guilding (2007) zielt ursprünglich darauf ab den Verwendungsgrad von SMA Techniken in slowenischen Unternehmen zu ermitteln. Die Umfrageergebnisse deuten in Reihe mit den Studien von Guilding´s et al. (2000) und Langfield-Smith (2008) daraufhin, dass die praktische Anwendung von SMA Techniken relativ marginal ist, was ebenfalls auf eine geringe Verbreitung des SMA Konzepts hinweist.^[122] Tillmann und Goddard (2008) hingegen verfolgen die Frage, wie SMA innerhalb der Unternehmenspraxis wahrgenommen und angewendet wird. Über den Studienzeitraum ist festzustellen, dass die organisationalen Akteure innerhalb des gleichen Unternehmens die Begriffe SMA und Strategie unterschiedlich wahrnehmen und deren inhaltliches Verständnis über die Begriffe stark vom aktuellen Unternehmenskontext abhängig ist.^[123] Dieses Verständnisproblem ist dabei nicht nur auf die SMA und den Strategie Begriff begrenzt. So zeigt die Fallstudie von Cuganesan et al. (2012), dass innerhalb eines Unternehmens bereits auf Ebene der Kosteninformationen ein geteiltes Verständnis zwischen dem ausführenden Management und der Geschäftsführung vorherrscht.^[124]

Die Arbeit von Nixon und Burns (2012) verbindet das Phänomen, von Langfield-Smith (2008) über die fehlende Verbreitung und das Verständnis über SMA,^[125] und Seal (2010) über die abklimmende Entwicklung der SMA Forschung im Vergleich zur fortschreitenden akademischen Literatur.^[126] Auf Grundlage dieser Arbeiten formulieren die Autoren das SMA Paradox, welches eine inhaltliche Divergenz zwischen den SMA Konzepten und der verwandten Strategic Management (SM) Literatur beschreibt. Die Autoren kommen zum Ergebnis, dass die SM Literatur weit dem Erkenntnisstand des SMA Konzepts voraus ist. Einen Teil dieses SMA Paradox erklären die Autoren über den umfangreichen Pluralismus innerhalb des SM Literatur.^[127] Radikaler gehen Bowman und Toms (2010) vor. Anstelle von kritischen Reflexionen über die mittlerweile gängigen Forschungsfloskeln der fehlenden SMA Verbreitung und Verständnis, formulieren die Autoren ein neues Controlling Rahmenwerk mit strategischer Ausrichtung, im Kontext des strategischen Managements. Das mathematische Model verbindet das Wertkonzept von Marx´s mit den Annahmen des ressourcenbasierten Ansatzes des SM. Die Autoren vermuten, dass durch das neuformulierte Rahmenwerk, als Grundlage empirischer Studien, die Beziehungen zwischen den realisierten Gewinnen, der Firmeneffizienz und sozial erforderlichen Arbeit innerhalb eines Industriezweigs besser erklärt werden könnten.^[128]

Die aktuelle Entwicklung von SMA Forschungsbeiträgen ist überwiegend von empirischen Arbeiten geprägt (siehe Anhang VII.6). Aus den Ergebnissen der aktuellen SMA Forschungsbeiträgen sind zwei Erkenntnisse klar zu erkennen. Zum einen, der positive Effekt von finanziellen und nicht-finanziellen Informationen während den Tätigkeiten der Implementierung.^[129] Zum anderen, dass der Bedeutungsgrad von Controlling Informationen stark von den Schnittstellenkonstellationen zwischen dem Unternehmen und dessen Umwelt abhängig ist. Ungeachtet der kritischen Ergebnisse über die Verbreitung, Anwendung und Verständnis von SMA, deutet die Vielseitigkeit der untersuchten Forschungsbeiträge an, dass SMA nicht als Nebensächlichkeit der Controlling Forschung beiseitegelegt werden kann.^[130] Denn wie Granlund und Lukka (1998) bereits anmerkten, ist die Bedeutung von MA und SMA höher als jemals zuvor.^[131]

III.4 Kritische Betrachtung der SMA Veröffentlichungen

III.4.1 Kritische Betrachtung der SMA Rahmenwerke

Eine Limitierung innerhalb der SMA Theorie und Forschung ist das Fehlen einer einheitlichen Definition^[132] bzw. eines allgemeingültigen Rahmenwerks.^[133] Dabei sind konsistente Annahmen für die Interpretation, was SMA charakterisiert erforderlich, um eine einheitliche Vergleichsbasis der Forschungsergebnisse zwischen den Studien zu ermöglichen, wie auch redundante Aussagen zu minimieren.^[134]

Zu bemängeln ist die fehlende Reflexion der aktuellen Entwicklungen von den SMA verwandten Literaturen.^[135] Ein Problem in diesem Zusammenhang besteht bei der grundsätzlichen Erklärung von SMA in Verbindung mit der klassischen Wettbewerbsstrategie.^[136] Bereits Shank (1989) führte in diesem Zusammenhang an, dass eine weitere Differenzierung bei geringen Kosten möglich sei und verwendet bereits in diesem Zusammenhang die erweiterte Ideologie der „nachhaltigen Wettbewerbsvorteile“.^[137]

Eine weitere Auffälligkeit ist die generelle SMA Annahme, dass der strategische Entscheidungsprozess entweder formal und strukturiert oder informal und unstrukturiert sei.^[138] Hingegen wird in der Strategie Theorie angenommen, dass die formale strategische Praxis weit davon entfernt ist eine abgeschlossene „entweder-oder“ Beziehung zu besitzen.^[139]

Des Weiteren ist anzumerken, dass die Studie von Ronda-Pupo und Guerras-Martin (2012) acht unterschiedliche Strategie Konzepte mit divergierenden Schwerpunkten identifiziert hat.^[140] Es ist fraglich, ob die SMA Literatur diese Strategie Perspektiven gänzlich umschlossen hat, da eine vergleichbare Erklärungslücke zwischen SMA und der SM Literatur besteht. Bhimani und Langfield-Smith (2007) kamen zum Ergebnis, dass das strategische Management Konzept von einer stetigen Veränderung geprägt ist, welche nur teilweise in der SMA Literatur wieder gegeben wird.^[141]

Ebenso sind die normativen SMA Rahmenwerke kritisch zu betrachten. Zum einen wegen deren hohen Abstraktionsgrad über die Realität.^[142] Zum anderen beschreiben die normativen Arbeiten den strategischen Entscheidungs- und Auswahlprozess meist als sequentiell, rational, relativ und unproblematisch mit einer linearen Struktur. Hingegen dieser Annahme zeigten empirische Studien, dass diese Prozesse in der Praxis auch andere Ausprägungen annehmen können.^[143]

Als weitere Kritikpunkte sind die fehlende Gewichtung der relevanten Informationen und die aufwendige Datenbeschaffung, zu nennen.^[144]

III.4.2 Kritische Betrachtung der empirischen SMA Forschung

Bis heute ist die SMA Literatur von einer geringen Anzahl empirischer Forschungsarbeiten geprägt.^[145] Den vielen normativen Modellannahmen, stehen eine geringe Nummer empirischen Arbeiten gegenüber, welche meist mit der Phrase enden nur ein kleines Licht auf die Realität zu werfen.^[146] Cuganesan et al. (2012) deuten an, dass die empirischen Forschungsergebnisse bis dato gewollt von den Controlling Forschern beschränkt sein könnten, indem der Untersuchungsfokus überwiegend auf die SMA Anwendungsebenen und deren Einflussfaktoren gerichtet wurde.^[147]

Die Anwendung von deskriptiv statistischen Untersuchungen, auf Basis quantitativer Datenquellen, zeigte sich nur begrenzt als hilfreich, da die erhobenen Daten keine Einblicke über das tatsächliche Geschehen und deren Zusammenhänge zulassen.^[148]

Zu den Fallstudien ist anzumerken, dass diese meist Einzelfälle^[149] innerhalb fallbezogener Zustände darstellen. Aufgrund dieser Einzelfallbetrachtung sind Fallstudien meist ungeeignet, da die Ergebnisse nicht verallgemeinert werden können.^[150] Eine weitere Limitierung innerhalb der Fallstudien ist die zeitlich begrenzte Durchführung von einigen Interviews, wie auch zeitweilige nicht Verfügbarkeit der Interviewpartner und deren Fähigkeit vergangene Ergebnisse wiederzugeben.^[151] In diesem Sinne spielt auch die subjektive Interpretation des Beobachters einen entscheidenden Faktor, da somit keine Fallstudie objektiven Charakter aufweist.^[152] Ebenfalls ist anzumerken, dass die Autoren zum Zeitpunkt der Untersuchungsvorbereitung bereits eine Vorselektion von Variablen, Merkmalen oder Faktoren treffen, wodurch im Ergebnis mögliche dynamische Entwicklungen und andere Einflüsse während des strategischen Entscheidungsprozess ungesehen bleiben.^[153] Die daraus resultierenden Abweichungen könnten zu mehrdeutigen und manchmal auch widersprüchlichen Ergebnissen führen.^[154]

Der Literaturreview über SMA zeigt, dass die Anzahl von Fach- und akademischen Arbeiten innerhalb der einschlägigen Controlling Journals, seit Simmonds (1981) erster Veröffentlichung, im hundertstelligen Bereich liegt und die Literatur bis heute keine allgemein akzeptierte SMA Definition hervorgebracht hat. Die Rahmenwerke des SMA sind geprägt von einer generischen Natur relativ von anderen wissenschaftlichen Disziplinen, was die gegenwärtige Fülle an SMA Konzepten erklärt, wobei diese inhaltliche Gemeinsamkeiten besitzen. Wesentliche Erkenntnisse der SMA Forschungsbeiträge sind, dass die Verwendung von finanziellen und nicht-finanziellen Informationen im Prozess der Strategieentscheidung einen signifikanten Einfluss auf den Implementierungserfolg hat. Ebenfalls zeigen die Studien, wie auch der Bedeutungsgrad dieser Informationen stark von der Struktur des Unternehmens und der Umwelt abhängig ist. Während des Literaturreview wurde ersichtlich, dass sich innerhalb der gegenwärtigen Forschungsarbeiten über SMA ein Trend der kritischen Selbstreflexion, wie eine esoterischer Weg der Selbstfindung, zu erkennen ist, welche auf direkter und indirekter Weise das Scheitern von SMA, den Sprung von der Theorie in die Praxis nicht geschafft zu haben, verkünden. Optimistische Stimmen hingegen, beschreiben die langsame Anwendung und Verbreitung von SMA in Unternehmen als einen Zustand der Evolution, anstelle der Revolution.

[...]

^[1] Vgl. Sulaiman, S.; Mitchell, F. (2005), S. 435; Chanegrih, T. (2008), S. 283; Battilana, J.; Casciaro, T. (2012), S. 381; Quinn, M. (2014), S. 77.

^[2] Ausführliche Studienübersicht in: Sulaiman, S.; Mitchell, F. (2005), S. 424, 425.

^[3] Vgl. Mintzberg, H.; Westley, F. (1992), S. 49, 51; Greenwood, R.; Hinings, C.R. (1996), S. 1024: Radikale Change umschreiben neue Designkomponenten in einem System, dessen Funktionen auf unterschiedliche physikalische Auswirkungen auf das System basiert.

^[4] Vgl. Klarner, P.; Raisch, S. (2013), S. 176.

^[5] Vgl. Plowman, D.A. et al. (2007), S. 518.

^[6] Vgl. Quinn, M. (2014), S. 89.

^[7] Vgl. Barley, S.R. (1986), S. 105; Dutton, J.E. et al. (2001), S. 716; Reay, T. et al. (2006), S. 977; Lüscher, L.S.; Lewis, M.W. (2008), S. 222; Trompeter, G.; Wright, A. (2010), S. 670, 671.

^[8] Vgl. Greenwood, R.; Hinings, C.R. (1996), S. 1024; Dutton, J.E. et al. (2001), S. 716; Lüscher, L.S.; Lewis, M.W. (2008), S. 221; Battilana, J.; Casciaro, T. (2012), S. 381; Klarner, P.; Raisch, S. (2013), S. 176.

^[9] Vgl. Dutton, J.E. et al. (2001), S. 717; Reay, T. et al. (2006), S. 995.

^[10] Vgl. Battilana, J.; Casciaro, T. (2012), S. 381.

^[11] Vgl. Thrane, S. (2007), S. 267.

^[12] Vgl. Scott, W.R. (1987), S. 496; Burns, J.; Scapens, R.W. (2000), S. 5, 6; Lengnick-Hall, C.A.; Beck, T.E. (2005), S. 745. Nach Quinn, M. (2014), S. 77 können Regeln und Routinen auch Separat betrachtet werden. Ebenfalls sind Regeln nicht zwingend für die Tätigkeit erforderlich.

^[13] Vgl. Burgelman, R.A.; Grove, A.S. (2007), S. 965, 966.

^[14] Jede erbrachte Leistung einer Routine variiert im Vergleich zur vorangegangen Leistung, aber allgemein ist ein Muster erkennbar. Siehe: Feldman, M.S.; Pentland, B.T. (2003), S. 105.

^[15] Vgl. Feldman, M.S.; Pentland, B.T. (2003), S. 95.

^[16] Siehe: Burns, J.; Scapens, R.W. (2000), S. 5, 6; Johnson, G.; Codling, B. (2000), S. 574; Hingegen Reay, T. et al. (2006), S. 978 die Annahme dahingehend erweitern, dass diese Akteure auch von den Regeln und Routinen überzeugt sein müssten.

^[17] Vgl. Klarner, P.; Raisch, S. (2013), S. 168.

^[18] Vgl. Lüscher, L.S.; Lewis, M.W. (2008), S. 221.

^[19] Vgl. Okhuysen, G.A. (2001), S. 794.

^[20] Vgl. Dutton, J.E. et al. (2001), S. 717; Battilana, J.; Casciaro, T. (2012), S. 381.

^[21] Vgl. Sulaiman, S.; Mitchell, F. (2005), S. 425; Thrane, S. (2007), S. 254, 270.

^[22] Nach Dutton, J.E. et al. (2001), S. 716, können Organisationen als ein pluralistischer Marktplatz von komplementären und konkurrierenden Ideen von Managern beschrieben werden.

^[23] Vgl. Thrane, S. (2007), S. 256.

^[24] Vgl. Volberda, H.W. (1996), S 359; Burns, J.; Scapens, R.W. (2000), S. 5, 6; Feldman, M.S.; Pentland, B.T. (2003), S. 94; Klarner, P.; Raisch, S. (2013), S. 161.

^[25] Siehe: Lewin, K. (1953), in Dutton, J.E. et al. (2001), S. 716; Sonenshein, S. (2010), S. 477. Hingegen Burnes, B. (2004), S. 985, 986 auf das Drei-Stufen Model ebenfalls von Lewin, K. (1947), S. 229 verweisen.

^[26] Vgl. Quattrone, P.; Hopper, T. (2001), S. 407, 408.

^[27] Vgl. MacKay, R.B.; Chia, R. (2013), S. 209, 222.

^[28] Vgl. Zucker, L.G. (1987), S. 671; Oliver, C. (1992), S. 563; George, E. et al. (2006), S 347.

^[29] Vgl. Greenwood, R. et al. (2002), S. 59; Reay, T. et al. (2006), S. 977-979.

^[30] Vgl. van de Ven, A.H.; Poole, M.S. (1995), S. 520, 521. Diese Urtypen wurden bis heute um weitere Merkmal und Anwendungen ergänzt. Übersicht in: John, C.H. St et al. (2003), S. 516-518.

^[31] Vgl. Greenwood, R.; Hinings, C.R. (1996), S. 1025, 1026.

^[32] Vgl. Greenwood, R.; Hinings, C.R. (1996), S. 1052; Sydow, J.; Dutton, J.E. (2001), S. 717; Reay, T. et al. (2006), S. 978; Sydow, J. et al. (2009), S. 689.

^[33] Vgl. Bertschek, I.; Kaiser (2004), S. 396; Durand, R.; Calori, R. (2006), S. 93; Battilana, J.; Casciaro, T. (2012), S. 381.

^[34] Vgl. van de Ven, A.H.; Poole, M.S. (1995), S: 526, 527. Anmerkung: Sydow, J. et al. (2009), S. 689, im Kontext der Pfadabhängigkeit bei strategischen Entscheidungen ist zu beachten, dass die historische Prägung im Unternehmen zur Zielabweichung des geplanten führen kann.

^[35] Vgl. Greenwood, R.; Hinigs, R.C. (1996), S. 1047; MacKay, R.B.; Chia, R. (2013), S. 208.

^[36] Umfassende Übersicht von organisationalen Change Prozessstudien siehe in: Kelly, D.; Amburgey, T.L. (1991), S. 591, 592; Greenwood, R.; Hinings, C.R. (1993), S. 1052; Durand, R.; Calori, R. (2006), S. 94; Klarner, P.; Raisch, S. (2013), S. 161.

^[37] Vgl. van de Ven, A.H.; Poole, M.S. (1995), S. 510; Ford, J.D.; Ford, L.W. (1995), S. 542; Heracleous, L.; Barrett, M. (2001), S. 755; Thrane, S. (2007), S. 254.

^[38] Vgl. Battilana, J.; Casciaro, T. (2012), S. 393.

^[39] Vgl. van de Ven, A.H.; Poole, M.S. (1995), S: 510, 511: Anzumerken ist, dass diese Vielfalt auch zur Isolation von bestimmten Perspektiven führte, welche sich nicht gegenseitig ergänzen und folglich isolierte Bereiche der Forschung darstellen.

^[40] Vgl. Markóczy, L. (2001), S. 1018; Ogbonna, E.; Harris, L.C. (2002), S. 681; Johnson-Cramer, M.E. et al. (2003), S. 1845; Albizu, E. et al. (2004), S. 364; Taplin, I.M. (2006), S. 286; Clark, E.; Dovey, K.; Fenech, B. (2007), S. 573-579; Clark, E.; Soulsby, A. (2007), S. 934; Lüscher, L.S.; Lewis, M.W. (2008), S. 223; Aggerholm, H.K. et al. (2012), 417; Mantere, S. et al. (2012), S. 176; Jay, J. (2013), S. 141, 142; Van Oorschot, K. et al. (2013), S. 287; McKay, R.B.; Chia, R. (2013), S. 213, 214.

^[41] Vgl. Markóczy, L. (2001), S. 1018; Clark, E.; Soulsby, A. (2007), S. 934; Jay, J. (2013), S. 141, 142.

^[42] Vgl. Markóczy, L. (2001), S. 1018; Ogbonna, E.; Harris, L.C. (2002), S. 681; Johnson-Cramer, M.E. et al. (2003), S. 1845; Ullrich, J. et al. (2005), S. 1555, 1556; Ferguson-Amores, M.C. et al. (2005), S. 158; Taplin, I.M. (2006), S. 286; Clark, E.; Soulsby, A. (2007), S. 934; Lüscher, L.S.; Lewis, M.W. (2008), S. 223; Sonenshein, S. (2010), S. 481; Stensaker, I.G.; Langley, A. (2010), S. 11; Mantere, S. et al. (2012), S. 176; Jay, J. (2013), S. 141, 142; McKay, R.B.; Chia, R. (2013), S. 213, 214; Lanza, A; Passarrelli, M. (2013), S. 10; Monin, P. et al. (2013), S. 257.

^[43] Siehe: Anhang XII.5 Übersicht Change Prozesse in Unternehmen.

^[44] Bedeutet, dass eine einzelne Change Anstrengung unterschiedliche Ebenen der Genauigkeit zwischen mehreren geplanten Strukturen erreichen kann. Siehe: Johnson-Cramer, M.E. et al. (2003), S. 1866.

^[45] Vgl. Van Oorschot, K. et al. (2013), S. 285 ff.

^[46] Vgl. Mantere, S. et al. (2012), S. 173; McKay, R.B.; Chia, R. (2013), S. 220; Jay, J. (2013), S. 256.

^[47] Vgl. McKay, R.B.; Chia, R. (2013), S. 223.

^[48] Vgl. Mantere, S. et al. (2012). S. 188.

^[49] Vgl. Ogbonna, E.; Harris, L.C. (2002), S. 682-684; Johnson-Cramer, M.E. et al. (2003), S: 1845; Albizu, E. et al. (2004), S. 363-365.; Ferguson-Amores, M.C. et al. (2005), S. 159; Clark, E.; Soulsby, A. (2007), S. 943; Lüscher, L.S.; Lewis, M.W. (2008), S. 225, 226; Stensaker, I.G.; Langley, A. (2010), S. 12-15; Sonenshein, S. (2010), S. 481; Mantere, S. et al. (2012), S. 176; Aggerholm, H.K. et al. (2012), S. 424; Monin, P. et al. (2013), S. 262; Van Oorschot, K. et al. (2013). S. 291, 292; Jay, J. (2013), S. 145; Lanza, A; Passarrelli, M. (2013), S. 10.

^[50] Vgl. Ferguson-Amores, M.C. et al. (2005), S. 153, 154.

^[51] Ausnahme: Ambrosini, V.; Bowman, C. (2005) Untersuchung über die Auswirkungen spezieller Methoden.

^[52] Vgl. Greenwood, R.; Hinigs, R.C. (1996), S. 1047; MacKay, R.B.; Chia, R. (2013), S. 208.

^[53] Vgl. MacKay, R.B.; Chia, R. (2013), S. 223.

^[54] Vgl. Sonenshein, S. (2010), S. 503.

^[55] Vgl. Dovey, K.; Fenech, B. (2007), S. 582.

^[56] Umfassende Übersicht von organisationalen Change Prozessstudien siehe in: Kelly, D.; Amburgey, T.L. (1991), S. 591, 592; Greenwood, R.; Hinings, C.R. (1993), S. 1052; Durand, R.; Calori, R. (2006), S. 94; Klarner, P.; Raisch, S. (2013), S. 161.

^[57] Vgl. Dovey, K.; Fenech, B. (2007), S. 587.

^[58] Vgl. Clark, E.; Soulsby, A. (2007), S. 948; “Sense making” nach Tillmann, K.; Goddard, A. (2008), S. 97, beschriebt einen sozialen Prozess, welcher bei Unternehmensakteuren auftaucht um Situation zu Verstehen welche evtl. in der Vergangenheit auftraten, welche in der Gegenwart auftreten und in der Zukunft angenommen werden können.

^[59] Vgl. Mantere et al. (2012), S. 188.

^[60] Vgl. Stensaker, I.G.; Langley, A. (2010), S. 8.

^[61] Vgl. Ogbonna, E.; Harris, L.C. (2002), S. 700.

^[62] Vgl. Van Oorschot, K. et al. (2013), S. 285.

^[63] Vgl. MacKay, R.B.; Chia, R. (2013), S. 223.

^[64] Vgl. Mantere, S. et al. (2012), S. 188.

^[65] Vgl. Monin, P. et al. (2013), S. 279.

^[66] Bereits Knight, K.E.; Barr, J.L.B. (1968) verweisen auf die Bedeutung der Zeit, im Kontext statistischer Modell über die Produktionsfunktion zu technischen Change. Siehe: van de Ven, A.H.; Poole, M.S. (1995), S. 520; Greenwood, R.; Hinings, C.R. (1996), S. 1024; Klarner, P.; Raisch, S. (2013), S. 176.

^[67] Siehe: Klarner, P.; Raisch, S. (2013), S. 176: so können u. a. langfristige Perioden der Stabilität die Trägheit fördern wie auch Kompetenzfallen auslösen, die das Unternehmen handlungsunfähig zu Change´s machen.

^[68] Vgl. Thrane, S. (2007), S. 267; Mantere, S. et al. (2012), S. 188.

^[69] Vgl. Sydow, J. et al. (2009), S. 689.

^[70] Vgl. Dutton, J.E. et al. (2001), S. 717; Reay, T. et al. (2006), S. 995.

^[71] Vgl. Battilana, J.; Casciaro, T. (2012), S. 394; Dawson, P. (2003), S. 121, in: Quinn, M. (2014), S. 80.

^[72] Vgl. Jänkälä, S.; Silvola, H. (2012), S. 501, 517.

^[73] Vgl. Quinn, M. (2014), S. 80.

^[74] Siehe: Johansson, T.; Siverbo, S. (2009), S. 150, Probleme der Komplexitätsreduktion durch die Verwendung von Arte-fakten, anstelle der Rekonstruktion von vergangenen Regeln und Routinen.

^[75] Vgl. MacKay, R.B.; Chia, R. (2013), S. 208; Diese Diskussion wird von Stevenson und Greenberg (1998) aus der Perspektive der Vereinfachung geführt. Institutionelle und Organisationale Change Prozesstheorien, vereinfachen, die dem Change untergeordneten Komponenten, zu sehr. Siehe: Stevenson, W.B.; Greenberg, D.N. (1998), S. 741.

^[76] Vgl. Cadez, S.; Guilding, C. (2008), S. 837; Ma, Y.; Tayles, M. (2009), S. 474; Nixon, B.; Burns, J. (2012), S. 236.

^[77] Kaplan, R.S. (1984), S. 414.

^[78] Vgl. Tomkins, C.; Carr, C. (1996b), S. 275, 276; Lord, B.R. (1996), S. 347.

^[79] Vgl. Roslender, R.; Hart, S.J. (2003), S. 257, 258; Cadez, S.; Guilding, C. (2007), S. 129.

^[80] Vgl. Simmonds, K. (1981), S. 26 in Bromwich, M. (1990), S. 28; Roslender, R. (1995), S. 50; Coad, A. (1996), S. 392; Tomkins, C.; Carr, C. (1996b), S. 280, Lord, B.R. (1996), S. 349;Bhimani, A.; Langfield-Smith, K. (2007), S. 8; Cadez, S.; Guilding, C. (2007), S. 129; Ma, Y.; Tayles, M. (2009), S. 474; Cinquinni, L.; Tenucci, A. (2010), S. 231; Cuganesan, S. et al. (2012), S.246; Nixon, B.; Burns, J. (2012), S. 235.

^[81] Vgl. Cadez, S.; Guilding, C. (2007), S. 129.

^[82] Vgl. Langfield-Smith, K. (2008), S. 204, 212; Ma, Y.; Tayles, M. (2009), S. 474.

^[83] Vgl. Roslender, R.; Hart, S.J. (2003), S. 257.

^[84] Vgl. Bromwich, M. (1990), S. 28.

^[85] Vgl. Shank, J.K. (1989), S. 50.

^[86] Vgl. Ma, Y.; Tayles, M. (2009), S. 474.

^[87] Vgl. Roslender, R.; Hart, S.J. (2003), S. 260.

^[88] Vgl. Dent, J.F. (1990), S. 5, 6; Lord, B.R. (1996), S. 347, 353, 354.

^[89] Vgl. Cadez, S.; Guilding, C. (2008), S. 838.

^[90] Vgl. Tomkins, C.; Carr, C. (1996b), S. 271; Roslender, R.; Hart, S.J. (2003), S. 257; Cadez, S.; Guilding, C. (2007), S. 130; Cadez, S.; Guilding, C. (2008), S. 837; Langfield-Smith, K. (2008), S. 205; Ma, Y.; Tayles, M. (2009), S. 474.

^[91] Vgl. Ronda-Puda, G.A.; Guerra-Martin, L.A. (2011), S. 182; Nixon, B.; Burns, J. (2012), S. 229.

^[92] Vgl. Langfield-Smith, K. (2008), S. 206; Ma, Y.; Tayles, M. (2009), S. 474; Cuganesan, S. et al. (2012), S. 245.

^[93] Vgl. Tillmann, K.; Goddard, A. (2008), S. 81; Cinquinni, L.; Tenucci, A. (2010), S. 231, 232.

^[94] Vgl. Cadez, S.; Guilding, C. (2008), S. 836, 837.

^[95] Siehe: Bhimani, A., Langfield-Smith, K. (2007), S. 4, 9. Durch die präskriptive Ausprägung neigen die normativen SMA Arbeiten zur Annahme, dass strategische Tätigkeiten überwiegend formal und strukturiert ablaufen und ein ausgewogenes Verhältnis von finanziellen und nicht finanziellen Informationen während der Strategieentwicklung und -implentierung vorliegt.

^[96] Vgl. Bhimani, A.; Langfield-Smith, K. (2007), S. 4.

^[97] Vgl. Cadez, S.; Guilding, C. (2007), S. 130.

^[98] Siehe: Langfield-Smith, K. (2008), S. 213, als normative SMA Hauptbeiträge werden Simmonds, K. (1981); Rickwood, C. et al. (1990); Bromwich, M. (1990); Shank, J.K.; Govindarajan, V. (1992) genannt.

^[99] Vgl. Cadez, S.; Guilding, C. (2007), S. 130; Tillmann, K.; Goddard, A. (2008), S. 81.

^[100] Vgl. Tillmann, K.; Goddard, A. (2008), S. 81.

^[101] Siehe Literaturreviews: Chenhall, R.H. (2005); Bhimani, A.; Langfield-Smith, K. (2007); Chua, W.F. (2007); Langfield-Smith, K. (2008); Nixon, B.; Burns, J. (2012).

^[102] Vgl. Nixon, B.; Burns, J. (2012), S. 236.

^[103] Siehe: Guilding, C. et al. (2000), S. 114; Cadez, S.; Guilding, C. (2008), S. 130, 131.

^[104] Vgl. Scapens, R.W. (1990), S. 259; Langfield-Smith, K. (2008), S. 213; Tillmann, K.; Goddard, A. (2008), S.

81.

^[105] Übersicht aktueller Veröffentlichungen in Hsu, S.H.; Qu, S.Q. (2012); Bruynseels, L.; Willekens, M.

(2012); Ho, J.L.Y. et al. (2014).

^[106] Vgl. Hsu, S.H.; Qu, S.Q. (2012), S. 500-507.

^[107] Vgl. Scapens, R.W. (1990), S. 259; Atkinson, A.A. et al. (1997), S. 82; Ma, Y.; Tayles, M. (2009), S. 479.

^[108] Vgl. Ma, Y.; Tayles, M. (2009), S. 479, 480.

^[109] Vgl. Langfield-Smith, K. (2008), S. 213.

^[110] Verweis auf die Fallstudien von Rickwood et al. (1990); Coad, A. (1996); Lord, B.R. (1996); Guilding, C. (1999); Roslender, R.; Hart, S.J. (2003); Ma, Y.; Tayles, M. (2009); Humphreys, K.A.; Trotman, K.T. (2011); Artz, M. et al. (2012).

^[111] Vgl. Langfield-Smith, K. (2008), S. 213.

^[112] Vgl. Ma, Y.; Tayles, M. (2009), S. 480.

^[113] Vgl. Tillmann, K.; Goddard, A. (2008), S. 82.

^[114] Vgl. Dent, J.F. (1990), S. 21.

^[115] Vgl. Lee, A.S. (1991), S. 347.

^[116] Vgl. Tillmann, K.; Goddard, A. (2008), S. 83. Die Grounded Theory wird auch bei der Change Fallstudie von

Van Oorschot, K. et al. (2013), S. 286 angewendet.

^[117] Vgl. Langfield-Smith, K. (2008), S. 213.

^[118] Vgl. Simmonds, K. (1981), S. 26; Shank, J.K. (1989), S. 61.

^[119] Vgl. Simmonds, K. (1981), S. 26; Shank J.K. (1989), S. 61.

^[120] Vgl. Lord, B.R. (1996), S. 364.

^[121] Vgl. Langfield-Smith, K. (2008), S. 213, 221.

^[122] Vgl. Guilding´s et al. (2000), in: Cadez, S.; Guilding, C. (2007), S. 139, 140; Langfield-Smith, K. (2008), S. 213, 221.

^[123] Siehe: Tillmann, K.; Goddard, A. (2008), S. 83, 84, 97. Besonderheiten der Grounded Theory. Methodisch zu beachten ist, dass bei dieser Forschungsart, die forschungsleitende Fragestellung erst während der Durchführung der Untersuchung formuliert wird.

^[124] Vgl. Cuganesan, S. et al. (2012), S. 246, 256.

^[125] Vgl. Langfield-Smith, K. (2008), S. 204.

^[126] Vgl. Seal, W. (2010), S. 107.

^[127] Vgl. Nixon, B.; Burns, J. (2012), S. 230, 241.

^[128] Siehe: Bowman, C.; Toms, S. (2010), S. 184, 192, 193, die Autoren nehmen an, dass durch die Verwendung dieses erweiterten Models, als Grundlage empirischer Studien, die Beziehungen des realisierten Gewinns, effiziente Firmen und sozial erforderlichen Arbeit innerhalb eines Industriezweigs angemessen erklärt werden könnten.

^[129] Die Aussage, bezieht sich auf die Forschungsergebnisse der aktuellen SMA Beiträge und hat keinen allgemeingültigen Anspruch über die Bedeutung von Informationen auf konzeptioneller Ebene.

^[130] Vgl. Cinquinni, L.; Tenucci, A. (2010), S. 251.

^[131] Vgl. Granlund, M.; Lukka, K. (1998), S. 153; Ma, Y.; Tayles, M. (2009), S. 476. Zur Begründung der steigenden Bedeutung verweisen die Autoren auf Trends, hinzu einer globalen Homogenität der MA Praxis verwiesen, ausgelöst durch die Globalisierung der Märkte, Controller Professionalisierung und kontinuierlicher MA Beratertätigkeiten.

^[132] Vgl. Nixon, B.; Burns, J. (2012), S. 237.

^[133] Vgl. Roslender, R.; Hart, S.J. (2003), S. 255; Bhimani, K.; Langfield-Smith, K. (2007), S. 8.

^[134] Vgl. Cadez, S.; Guilding, C. (2008), S. 841. Tillmann, K.; Goddard, A. (2008), S. 97. Die Autoren vermuten, dass das unterschiedliche Verständnis über den Begriff „Strategie“ zu missverständlicher Bedeutung und Interpretation von SMA führen könnte.

^[135] Vgl. Chua, W.F. (2007), S. 493.

^[136] Vgl. Simmonds, K. (1981), S. 26; Bromwich, M. (1990), S. 28; Lord, B.R. (1996), S. 349; Roslender, R.; Hart, S.J. (2003). Speziell Shank, J.K. (1989), S. 50 empfiehlt die Anwendung der Kostenführerstrategie um sich Wettbewerbsvorteil zu verschaffen.

^[137] Vgl. Shank, J.K. (1989), S: 60; Dent, J.F. (1990), S. 21. Die Autoren ermahnen, während der Selektion der zugrundegelegten strategischen Theorien bedacht zu handeln.

^[138] Siehe: Bhimani, A.; Langfield-Smith, K. (2007), S. 9; Cadez, S.; Guilding, C. (2008), S. 841.

^[139] Vgl. Cuganesan, S. et al. (2012), S. 245, 246.

^[140] Vgl. Ronda-Pupo, G.A.; Guerras-Martin, L.Á. (2012), S. 165.

^[141] Vgl. Bhimani, A.; Langfield-Smith, K. (2007), S. 9. Diese Lücke ist auch zwischen SMA und anderen Themengebieten zu beobachten, wie u. A. zur Innovationstheorie, Integrierte Systeme, kollaborative Allianzen. Siehe: Nixon, B.; Burns, J. (2012), S. 239.

^[142] Vgl. Tillmann, K.; Goddard, A. (2008), S. 82.

^[143] Vgl. Bhimani, A.; Langfield-Smith, K. (2007), S. 5; Vertiefend erörtert Dent, J.F. (1990), S. 21, dass die SMA Literatur von einer teils automatisierten Vorstellung von strategischen Aktivitäten geprägt ist.

^[144] Vgl. Rickwood, C.P. (1990), S. 49; Coad, A. (1996), S. 393; Lord, B.R. (1996), S. 349.

^[145] Vgl. Cadez, S.; Guilding, C. (2007), S. 130.

^[146] Vgl. Dixon, R. (1998), S. 178; Guilding, C. et al. (2000), S. 114; Tillmann, K.; Goddard, A. (2008), S. 81; Nixon, B.; Burns, J. (2012), S. 237.

^[147] Siehe: Cuganesan, S. et al. (2012), 247. Diese Vermutung konnte im Rahmen der Arbeit nicht eindeutig wiederlegt, aber auch nicht bestätigt werden. Die Arbeit von Nixon, B.; Burns, J. (2012), S. 230, 241 ist hingegen gänzlich dem Ziel gewidmet fachbereichsübergreifende Erkenntnisse zu gewinnen und gelangten zur Erkenntnis, dass dieses Phänomen über einen längeren Zeitraum beobachtet werden müsste.

^[148] Vgl. Hsu, S.H.; Qu, S.Q. (2012), S. 524, 525.

^[149] Mit Ausnahme von Feldstudien, die meist mehrere Fallstudien beinhalten. Siehe: Ma, Y.; Tayles, M. (2009).

^[150] Vgl. Cuganesan, S. et al. (2012), S. 258.

^[151] Vgl. Ma, Y.; Tayles, M. (2009), S. 490.

^[152] Vgl. Scapens, R.W. (1990), S. 277.

^[153] Siehe Anmerkung: Cinquinni, L.; Tenucci, A. (2010), S. 251. Über Kompromisslösungen zu Forschungs-
prozessen zwischen dem Grad der Generalisierung und Genauigkeit.

^[154] Vgl. Lord, B.R. (1996), S. 351-354; Ma, Y.; Tayles, M. (2009), S. 480.