Der Management-Approach in der Segmentberichterstattung nach IFRS 8
©2009
Bachelorarbeit
73 Seiten
Zusammenfassung
Schon Mitte der 60er Jahre wurde erkannt, dass bei diversifizierten Unternehmen eine Analyse des Unternehmens lediglich auf der Basis von aggregierten Daten nicht mehr möglich ist. Da die Unternehmen mit der Zeit immer größer wurden, ihre Produkte bzw. Dienstleistungen zunehmend erweitert haben und in immer mehr Länder expandiert sind, ist ein Einblick für Adressaten des Jahresabschlusses in die unterschiedlichen Geschäftsbereiche unabdingbar geworden. Diese Möglichkeit des Einblicks soll die Segmentberichterstattung als ergänzender Bestandteil des Konzernabschlusses leisten. Daher ist die Segmentberichterstattung Teil der beiden wichtigsten und international anerkannten Rechnungslegungsstandards IFRS und US-GAAP. Ob die Umstellung eine erhöhte Entscheidungsnützlichkeit und einen besseren Einblick in das Unternehmen ermöglicht, wird in dieser Arbeit anhand der DAX-30-Unternehmen am Beispiel von der Halbjahresberichterstattung zum 30.06.2009 untersucht.
Leseprobe
Inhaltsverzeichnis
IV
TABELLENVERZEICHNIS
Tabelle 1: Vergleich Segmentanzahl ... 33
Tabelle 2: Offenlegung der wichtigsten Segmentdaten ... 35
Tabelle 3: Offenlegung verschiedener Ergebnisgrößen... 36
Tabelle 4: Offenlegung von Überleitungsangaben ... 37
Tabelle 5: Offenlegung sonstiger Angaben ... 39
Tabelle 6: Offenlegung freiwilliger Angaben... 40
V
ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS
AG
Aktiengesellschaft
bzw.
beziehungsweise
bspw.
beispielsweise
DAX
Deutscher
Aktien
Index
d.
h.
das
heißt
EBIT
Earnings before Interest and Tax
EBITDA
Earnings before Interest, Tax, Depreciation and Amortization
EG
Europäische
Gemeinschaft
EU
Europäische
Union
FASB
Financial Accounting Standard Board
gem.
gemäß
ggf.
gegebenenfalls
GuV
Gewinn-
und
Verlustrechnung
IAS
International
Accounting
Standard(s)
IASB
International Accounting Standards Board
IFRS
International
Financial
Reporting
Standard(s)
i.V.m.
in
Verbindung
mit
KGaA
Kommanditgesellschaft
auf
Aktie
Nr.
Nummer
NYSE
New York Stock Exchange
OTC
over
the
counter
SE
Societas
Europaea
SEC
Securities
Exchange
Commission
SFAS
Statement of Financial Accounting Standards
SMEs
Small
and
Medium-sized
Entities
u.
a.
unter
anderem
US-GAAP
United States Generally Accepted Accounting Principles
u.
U.
unter
Umständen
vgl.
vergleiche
WpHG
Wertpapierhandelsgesetz
z.
B.
zum
Beispiel
1
1
Einleitung
Schon Mitte der 60er Jahre wurde erkannt, dass bei diversifizierten Unternehmen eine
Analyse des Unternehmens lediglich auf der Basis von aggregierten Daten nicht mehr
möglich ist. Da die Unternehmen mit der Zeit immer größer wurden, ihre Produkte bzw.
Dienstleistungen zunehmend erweitert haben und in immer mehr Länder expandiert sind,
ist ein Einblick für Adressaten des Jahresabschlusses in die unterschiedlichen Geschäftsbe-
reiche unabdingbar geworden.
1
Diese Möglichkeit des Einblicks soll die Segmentberichter-
stattung als ergänzender Bestandteil des Konzernabschlusses leisten. Daher ist die Seg-
mentberichterstattung Teil der beiden wichtigsten und international anerkannten Rech-
nungslegungsstandards IFRS und US-GAAP.
2
In den US-GAAP wird die Segmentberichterstattung von SFAS 131 geregelt, der den Ma-
nagement-Approach zugrunde legt. Demgegenüber liegt der Segmentberichterstattung im
IFRS nach IAS 14 der Risk-and-Reward-Approach zugrunde. Insbesondere aufgrund der
mutmaßlich höheren Entscheidungsnützlichkeit des Management-Approach für den Jah-
resabschlussadressaten wurde SFAS 131 weitgehend durch den IAS 14 ersetzenden IFRS 8
übernommen.
3
Ob die Umstellung eine erhöhte Entscheidungsnützlichkeit und einen besseren Einblick in
das Unternehmen ermöglicht, wird in dieser Arbeit anhand der DAX-30-Unternehmen am
Beispiel von der Halbjahresberichterstattung zum 30.06.2009 untersucht. Zunächst werden
die Bedeutung und Ziele der Segmentberichterstattung dargelegt. Anschließend wird der
neue Standard IFRS 8 erläutert und die Unterschiede zu IAS 14 aufgezeigt. Daran schließt
sich eine Betrachtung aus Sicht der Adressaten und der Unternehmen hinsichtlich der sich
ergebenden Chancen und Risken der Umstellung an. Wie sich jedoch die Umstellung von
IAS 14 auf IFRS 8 in der Praxis auswirkt, wird anhand einer empirischen Studie der Un-
ternehmen im DAX 30 untersucht und anhand der Allianz SE und Deutschen Lufthansa
AG detailliert beschrieben.
1
Vgl. Pejic, Philip (1998): Segmentberichterstattung im externen Jahresabschluss: Internationale Normie-
rungspraxis und Informationsbedürfnisse der Adressaten, Diss. Wiesbaden 1998, S. 13 ff.
2
Vgl. Alvarez, Manuel (2003): Segmentberichterstattung und Segmentanalyse, Diss. Augsburg, S. 22.
3
IFRS 8.BC6, Die innerhalb der Arbeit verwendeten Fachbegriffe sind die aus IFRS 2009, Wiley Text, 3.
Aufl. 2009.
2
2
Bedeutung und Ziele der Segmentberichterstattung
Die Segmentberichterstattung hat kontinuierlich an Bedeutung gewonnen. Aufgrund der
zunehmenden Komplexität, Produktdiversifikation und Expansion der Unternehmen ist die
Konzernbilanz und die Konzern-GuV nicht mehr ausreichend, um einen aussagekräftigen
Einblick in die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens zu erhalten. Eine
Aufspaltung nach Geschäftsbereichen findet nicht statt und verhindert somit eine detaillier-
te Analyse und Beurteilung der Erfolgsquellen. Dadurch entsteht ein Informationsdefizit
für den Adressaten.
4
Die Segmentberichterstattung soll dieses Informationsdefizit beseiti-
gen. Deshalb ist das Ziel der Segmentberichterstattung laut IAS 14 ,,Informationen über
die unterschiedlichen Arten von Produkten und Dienstleistungen, die ein Unternehmen
produziert und anbietet, und die unterschiedlichen geografischen Regionen, in denen es
Geschäfte tätigt" zu veröffentlichen.
5
Dies soll dem Adressaten helfen, ,,die bisherige Er-
tragskraft des Unternehmens besser zu verstehen, die Risiken und Erträge des Unterneh-
mens besser einzuschätzen und das gesamte Unternehmen sachgerechter beurteilen zu
können."
6
Auch nach US-GAAP soll dieses Informationsdefizit beseitigt werden. Dies erfolgt im
SFAS 131, der in seinen Zielen im Wesentlichen mit IAS 14 übereinstimmt.
7
Der bedeut-
samste Unterschied liegt in der Art und Weise der Bestimmung der Abgrenzungskriterien
für die einzelnen Segmente. Im IAS 14 erfolgt die Abgrenzung nach dem Risk-and-
Reward-Approach. Danach werden die Segmente nach homogenen Risiken und Chancen
abgegrenzt. Dem SFAS 131 liegt demgegenüber der Management-Approach zugrunde.
Danach sind für die externe Berichterstattung die für die interne Berichterstattung gebilde-
ten Einheiten grundlegend.
8
2002 wurde vom IASB und FASB im ,,Norwalk Agreement" eine Konvergenz zwischen
den beiden Rechnungslegungsstandards US-GAAP und IFRS angestrebt. Um eine mög-
lichst kurzfristige Angleichung zu erreichen, wurde das ,,Short Term Convergence Project"
4
Vgl. Naumann, Thomas (1999): Standardentwurf zur Segmentberichterstattung, in: BB 1999, S. 2288.
5
IAS 14, Zielsetzung. Wenn im Rahmen dieser Arbeit auf IAS 14 Bezug genommen wird, ist immer der
revidierte Standard IAS 14 (rev.) aus dem Jahr 1997 gemeint.
6
IAS 14, Zielsetzung.
7
Vgl. SFAS 131.3.
8
Vgl. SFAS 131.4.
3
ins Leben gerufen.
9
Als Ergebnis entstand IFRS 8, in dem die Regelungen des SFAS 131
nahezu vollständig übernommen wurden.
10
Daher hat auch IFRS 8 das Ziel, dass ein Unternehmen Informationen offen legt, ,,um die
Adressaten seines Abschlusses in die Lage zu versetzen, die Wesensart und die finanziel-
len Auswirkungen seiner Geschäftstätigkeit, die es betreibt, sowie das wirtschaftliche Um-
feld, in dem es tätig ist, bewerten zu können (Grundprinzip)".
11
Nicht erforderlich ist es
dagegen, die Segmente nach Produkten bzw. Dienstleistungen und geografischen Regionen
zu gliedern, wie es noch in der Zielsetzung des IAS 14 formuliert ist.
Stehen die einzelnen berichtspflichtigen Segmente des Unternehmens fest, stellt sich als
nächstes die Frage, in welchem Umfang zu den einzelnen Segmenten berichtet werden
muss. Dies ist in IFRS 8 nicht explizit geregelt. Zur Lösung wird zum einen der Autono-
mous-Entity-Approach zum anderen der Disaggregation-Approach herangezogen.
Bei dem Autonomous-Entity-Approach sind die Segmente so darzustellen, als ob es sich
um selbstständige Wirtschaftseinheiten handelt. Diese Segmente zeigen die Segmentin-
formationen als ,,unabhängig operierende, nicht diversifizierte Unternehmen".
12
Daher
werden bei diesem Ansatz auch sämtliche Interdependenzen zwischen den Segmenten eli-
miniert.
Beim international vorherrschenden Dissagregation-Approach sollen die aggregierten Da-
ten rechnerisch aufgespalten und auf die Segmente verteilt werden. Ausgangspunkt ist da-
her immer der konsolidierte Abschluss, von dem aus die segmentspezifischen Daten auf-
gegliedert werden. Damit ist die Basis der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden für die
einzelnen Segmente identisch.
13
Daraus folgt auch, dass nach dem IAS 14 der Umfang der
Segmentdaten ausschließlich nach dem Disaggregation-Approach ermittelt wird.
14
IFRS 8 und IAS 14 verfolgen die gleichen Ziele, erreichen diese aber mit unterschiedlichen
Ansätzen. Durch die Verabschiedung des IFRS 8 und die Abkehr vom Risk-and-Reward-
9
Vgl. IFRS 8.IN2 und Fink, Christian/ Ulbrich, Philipp (2007): Segmentberichterstattung nach IFRS 8 aus
Sicht der Gestaltungspraxis, in: PiR 2007, S. 31.
10
Vgl. Ebd.
11
IFRS 8.1.
12
Haller, Axel/ Park, Peter (1994): Grundsätze ordnungsmäßiger Segmentberichterstattung, in: zfbf 1994, S.
511.
13
Ebd.
14
Vgl. IAS 14.44.
4
Approach hin zum Management-Approach wird ein Paradigmenwechsel in der Segmentbe-
richterstattung vollzogen.
15
15
Vgl. auch Baetge, Jörg/ Haenelt, Timo (2008): Kritische Würdigung der neu konzipierten Segmentbericht-
erstattung nach IFRS 8 unter Berücksichtigung prüfungsrelevanter Aspekte, in: IRZ 2008, S. 43.
5
3
Berichterstattung nach IFRS 8 im Vergleich mit IAS 14
3.1
Anwendungsbereich
Nach der EU-Verordnung 1606/2002 vom Juli 2002 müssen kapitalmarktorientierte Unter-
nehmen ihren Konzernabschluss ab 2005 nach IFRS erstellen. Für Unternehmen, die nach
US-GAAP bilanziert haben, gab es eine Übergangsfrist. Sie mussten spätestens ab dem 1.
Januar 2007 nach IFRS ihren Konzernabschluss erstellen.
16
Der neue Standard IFRS 8 sieht eine verbindliche Anwendung dieser Vorschrift mit der
ersten Berichtsperiode eines am 1. Januar 2009 oder danach beginnenden Geschäftsjahres
vor. Dies gilt sowohl für die jährliche Berichterstattung als auch für die Zwischenberichte.
Es bestand jedoch die Möglichkeit IFRS 8 ab dem 1. Januar 2007 vorzeitig anzuwenden,
allerdings war diese Tatsache anzugeben.
17
Die vorgezogene Anwendung konnte dabei
insbesondere Unternehmen zugute kommen, die bislang nach US-GAAP bilanziert hatten
und erst für die Geschäftsjahre nach dem 31. Dezember 2006 die IFRS-Rechnungslegung
anwenden mussten. So konnten diese Unternehmen ihre nach SFAS 131 geführte Seg-
mentberichterstattung unverändert fortführen und mussten nicht zwischenzeitlich auf IAS
14 zurückgreifen.
18
IFRS 8 ist sowohl von Unternehmen, die einen Einzelabschluss als auch von Unternehmen,
die einen Konzernabschluss nach IFRS erstellen, anzuwenden. Dabei kommt es nicht auf
ihre Unternehmensgröße, Rechtsform oder Branche an, solange sie die Kriterien des
IFRS 8.2 erfüllen: Schuld- oder Eigenkapitalinstrumente des Unternehmens werden an
einem öffentlichen Markt gehandelt oder Unternehmen beabsichtigen eine Börsennotie-
rung bzw. befinden sich im Prozess der Börseneinführung.
19
Der Begriff des öffentlichen
Marktes im Sinne des IFRS 8.2 ist dabei weiter gefasst als der des organisierten Marktes in
§ 2 Abs. 5 WpHG, der den Handel im Freiverkehr nicht umfasst. Das ergibt sich aus dem
Wortlaut des IFRS 8.2, der den OTC-Markt und lokale und regional Märkte mit ein-
16
Amtsblatt der europäischen Gemeinschaft, Verordnung (EG) Nr. 1606/2002 des europäischen Parlaments
und des Rates vom 19. Juli 2002.
17
Vgl. IFRS 8.35 und IFRS 8.BC61.
18
Vgl. Fink/Ulbrich (2007), in: PiR 2007, S. 32.
19
Vgl. IFRS 8.2.
6
schließt. Darunter sind auch im Freiverkehr gehandelte Wertpapiere zu verstehen.
20
Daher
ist der Anwendungsbereich des IFRS 8 weiter gefasst, als der von IAS 14.
Für die Zukunft ist bereits eine Änderung des Anwendungsbereichs geplant wie in
IFRS 8.BC18-20 ausgeführt wird. Das IASB ist der Meinung, dass solche Unternehmen in
den Anwendungsbereich mit eingeschlossen werden sollen, die der ,,öffentlichen Rechen-
schaftspflicht" unterliegen.
21
Wann ein Unternehmen jedoch einer öffentlichen Rechen-
schaftspflicht unterliegt, war bisher nicht geklärt, weil eine Definition dieses Begriffes
fehlte. Diese erfolgte erst im Rahmen des Projektes ,,Accounting for Small and Medium-
sized Entities".
22
Dieses Projekt wurde vom IASB ins Leben gerufen, um einen hochwerti-
gen und durchsetzbaren Standard mit weltweiter Geltung für kleine und mittelständische
Unternehmen zu entwickeln. Danach liegt eine öffentliche Rechenschaftspflicht immer
dann vor, wenn die Unternehmen an der Börse gelistet sind, einen Börsengang anstreben
oder Vermögenswerte für eine größere Anzahl externer Unternehmen treuhänderisch ver-
walten.
23
Im Juli 2009 hat das IASB den ,,IFRS for SMEs" veröffentlicht. Somit müsste die
Erweiterung des Anwendungsbereichs unmittelbar bevorstehen.
Wird im Geschäftsbericht sowohl der Konzernabschluss des Mutterunternehmens als auch
dessen Einzelabschluss veröffentlicht, müssen die Segmentinformationen lediglich im
Konzernabschluss aufgeführt werden.
24
Das ist aus zwei Gründen gerechtfertigt: Zum ei-
nen sind im Konzernabschluss auch die Aktivitäten des Mutterunternehmens enthalten,
zum anderen wäre im Fall einer lediglich geschäftsleitenden Holding eine Segmentbericht-
erstattung im Einzelabschluss sinnlos.
25
Dies entspricht der Regelung im IAS 14.6.
Auch alle Unternehmen, die sich freiwillig für die Anwendung des IFRS 8 entscheiden,
müssen den Standard gem. IFRS 8.3 vollständig umsetzen, da ansonsten die Informationen
über Segmente nicht als Segmentinformationen bezeichnet werden dürfen. Dies ist auch im
IAS 14.5 der Fall.
20
Sieh auch KPMG (Hrsg.), in: IFRS 8 aktuell, 3. Aufl., S. 5 f. und Schellhorn, Mathias/ Hartmann, Dennis
(2009): Assoziierte Unternehmen in der Segmentberichtserstattung nach IAS 14 und IFRS 8, in: Der Betrieb
2009, S. 129; a. A. Fink, Christian/ Ulbrich, Philipp (2007): IFRS 8: Paradigmenwechsel in der Segmentbe-
richterstattung, in: Der Betrieb 2007, S. 981.
21
Vgl. IFRS 8.BC18-20, Es wird im englischen der Begirff ,,public accountability" verwendet, der bisher
nocht nicht offiziell von der EU übersetzt worden ist. Vgl. auch Fink/ Ulbrich (2006): Segmentbericht-
erstattung nach ED 8 Operating Segments, in: KoR 2006, S. 239.
22
IFRS for SMEs vom IASB im Juli 2009 veröffentlicht.
23
Vgl. IFRS for SMEs, 1.3.
24
Vgl. IFRS 8.4.
25
Vgl. Fink/ Ulbrich (2007), in: PiR 2007, S. 32.
7
3.2
Abgrenzung der Segmente
Die Abgrenzung der Segmente nach IFRS 8 und IAS 14 geht, wie unter Punkt 2 erwähnt,
von zwei unterschiedlichen Ansätzen aus, dem Management-Approach und dem Risk-and-
Reward-Approach.
26
3.2.1
Management-Approach im IFRS 8
IFRS 8 setzt konsequent den Management-Approach um. Dabei basiert die Abgrenzung
der Segmente auf den Informationen, die intern im Unternehmen für Entscheidungen he-
rangezogen werden.
27
Kerngedanke dabei ist, dass die Unternehmen innerhalb ihrer inter-
nen Berichtssysteme für die Zwecke der Unternehmenssteuerung maßgeschneiderte Infor-
mationen benötigen. Es wird im Idealfall davon ausgegangen, dass das interne Berichtssys-
tem so ausgestaltet ist, dass die darauf basierenden Entscheidungen den Unternehmenswert
maximieren. Diese Überlegungen sind auch im Shareholder-Value-Gedanken enthalten.
Die Ausrichtung des internen Berichtssystems und somit die Ausrichtung der Steuerung
des Unternehmens am Unternehmenswert hat zur Folge, dass sich die Entscheidungen in-
nerhalb des Unternehmens primär an den Interessen der Shareholder orientieren.
28
Daher
kann zusammenfassend festgestellt werden, dass der Management-Approach die Informa-
tionen wiedergibt, die einerseits das Unternehmen zur Steuerung nutzt und die andererseits
für Shareholder relevant sind. Im IFRS-Framework wird unterstellt, dass die Informati-
onswünsche innerhalb eines IFRS-Abschlusses durch die Shareholder dominiert werden,
weil sie am ehesten die Wünsche der Stakeholder vereinen.
29
Durch das Heranziehen der internen Informationen werden die Unternehmen in die Lage
versetzt, die Segmente zuverlässig und zeitlich schnell zu bestimmen.
30
Außerdem erwartet
sich das IASB durch den Management-Approach vor allem, dass eine größere Anzahl an
berichtspflichtigen Segmenten ausgewiesen wird, dem Adressaten ein Einblick in das Un-
ternehmen aus Sicht des Managements gewährt wird und dass es dem Unternehmen er-
26
Anhang: Beispiel Segmentabgrenzung.
27
Vgl. IFRS 8.IN11.
28
Weißenberger, Barbara/ Maier, Michael (2006): Der Management Appraoch in der IFRS-
Rechnungslegung durch Informationen aus dem Controlling, in: Der Betrieb 2006, S. 2077.
29
Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements, 9-10.
30
Vgl. IFRS 8.BC13.
8
möglicht wird, zeitnah Segmentinformationen für die Zwischenberichte zur Verfügung zu
stellen.
31
Was jedoch in der internen Berichterstattung als Segment ausgewiesen wird, kann nicht,
ohne die Voraussetzungen des IFRS 8.5 zu erfüllen, als Segment in die Segmentberichter-
stattung übernommen werden. Unter einem Segment gem. IFRS 8.5 versteht man einen
Unternehmensbestandteil,
· ,,der Geschäftstätigkeiten betreibt, mit denen Umsatzerlöse erwirtschaftet werden und
bei denen Aufwendungen anfallen können,
· dessen Betriebsergebnisse regelmäßig von der verantwortlichen Unternehmensinstanz
im Hinblick auf Entscheidungen über die Allokation von Ressourcen zu diesem Seg-
ment und die Bewertung seiner Ertragskraft überprüft werden und
· für den separat Finanzinformationen vorliegen."
3.2.1.1 Verantwortliche Unternehmensinstanz
Für die weitere Abgrenzung der Geschäftssegmente ist zunächst die verantwortliche Un-
ternehmensinstanz zu identifizieren. Darunter ist weniger eine Person als eine Funktion zu
verstehen, deren Aufgabe in der Verteilung von Ressourcen auf die Geschäftssegmente
eines Unternehmens sowie in der Beurteilung der Ertragskraft liegen.
32
Deshalb kann diese
Funktion eine Person, wie z. B. der Vorstandsvorsitzende oder andere Mitglieder des Vor-
stands, innehaben oder aber auch eine Personengruppe, die gemeinsam über die Aufgabe
der Verteilung und Beurteilung entscheidet. Bei einer Personengruppe kann es sich z. B.
um den Gesamtvorstand oder um einen Vorstandsausschuss handeln.
33
Entscheidend für die Bestimmung der verantwortlichen Unternehmensinstanz ist somit die
Entscheidungskompetenz bezüglich der Ressourcenverteilung sowie die Fähigkeit, die
Ertragskraft des Geschäftssegments zu bewerten, um daraus unternehmerische Maßnah-
men zu ergreifen.
Bei tief organisierten Unternehmen bei denen unterhalb der verantwortlichen Unterneh-
mensinstanz weitere Entscheidungsträger in Form eines Segmentmanagements stehen,
müssen die Segmente auf dieser Ebene abgegrenzt werden. Dabei ist Voraussetzung, dass
das Segmentmanagement regelmäßig Kontakt mit der verantwortlichen Unternehmensin-
31
Vgl. IFRS 8.BC6.
32
Vgl.IFRS 8.7.
33
Ebd.
9
stanz pflegt und ,,über die Tätigkeiten, die Finanzergebnisse, Prognosen oder Pläne für das
betreffende Segment" berichtet.
34
Wie bei der verantwortlichen Unternehmensinstanz,
handelt es sich beim Segmentmanagement nicht zwingend um einen Manager mit einer
bestimmten Bezeichnung, sondern um eine Funktion. Bei nicht tief organisierten Unter-
nehmen kann das Segmentmanagement zugleich aus der verantwortlichen Unternehmens-
instanz bestehen.
35
Werden der verantwortlichen Unternehmensinstanz regelmäßig mehrere Berichte auf un-
terschiedlichen Berichtsebenen vorgelegt, muss die relevante Berichtsebene gefunden wer-
den. Anhaltspunkte für die relevante Berichtsebene nach IFRS 8.8 sind die Steuerungs-
struktur, das Vorliegen eines verantwortlichen Segmentmanagements sowie die Berichter-
stattung an die verantwortliche Unternehmensinstanz.
Bei einer bestehenden Matrixorganisation im Sinne des IFRS 8.10 wird dem Management
ein Ermessen eingeräumt, die Segmentierung unter Berücksichtigung des Grundprinzips
gem. IFRS 8.1 zu bestimmen. Eine Matrixorganisation ist eine Organisation, bei der ein
Unternehmen mehrlinienförmig in zwei Gliederungsdimensionen, z. B. nach Produkten
und Regionen, organisiert ist.
36
3.2.1.2 Ertragspotenzial der Geschäftssegmente
Ein Geschäftssegment muss zu Erträgen und Aufwendung führen oder führen können, das
heißt, es müssen nicht tatsächlich Erträge oder Aufwendungen anfallen.
37
So ist unter ei-
nem Geschäftssegment auch ein Unternehmensteil zu verstehen, der primär oder aus-
schließlich an ein anderes Geschäftssegment verkauft.
38
Eine Segmentausweisung, bei der
nur intern Erträge anfallen, ist unter IAS 14 nur eingeschränkt möglich. IAS 14 verlangt
für die Ausweisung eines Segmentes, dass ein Großteil seiner Umsätze mit Externen er-
wirtschaftet wird.
39
Es wird jedoch empfohlen, bei Transaktionen zwischen den Segmen-
ten, diese freiwillig auszuweisen.
40
Segmente, die keine Umsatzerlöse oder Umsatzerlöse, die nur gelegentlich für die Tätig-
keiten des Unternehmens anfallen, generieren, bilden kein Geschäftssegment. Das bedeu-
34
IFRS 8.9.
35
Vgl. IFRS 8.9.
36
Vgl. IFRS 8.BC27 und IFRS 8.10.
37
Vgl. IFRS 8.5a.
38
Vgl. IFRS 8.IN12 und Anhang: Beispiel interne Umsätze
39
Vgl. IAS 14.35.
40
Vgl.IAS 14.39 f.
10
tet, dass Segmente bei denen zwar Aufwendungen anfallen, aber keine Umsatzerlöse, nicht
als Geschäftssegmente ausgewiesen werden dürfen. Erwirtschaftet der Hauptsitz eines Un-
ternehmens oder andere Bereiche wie Rechnungslegung, Steuern oder Personalwesen kei-
ne oder nur gelegentlich Umsatzerlöse, stellen diese keine Geschäftssegmente dar. Ein
Ertragspotenzial ist in diesen Fällen nicht gegeben.
41
3.2.1.3 Zusammenfassung ähnlicher Geschäftssegmente
Geschäftssegmente können zusammengefasst werden, wenn sie die Kriterien des IFRS
8.12 erfüllen. Dabei müssen sie eine ähnlich langfristige Ertragsentwicklung sowie ver-
gleichbare wirtschaftliche Merkmale in jedem der nachfolgenden Aspekte aufweisen:
· Art der Produkte und Dienstleistung
· Art der Produktionsprozesse
· Art oder Gruppe der Kunden für die Produkte und Dienstleistungen
· Methoden des Vertriebs ihrer Produkte oder der Erbringung von Dienstleistungen
· falls erforderlich, Art der regulatorischen Rahmenbedingungen, z.B. im Banken- oder
Versicherungswesen oder bei öffentlichen Versorgungsbetrieben
Diese Merkmale müssen kumulativ erfüllt sein. So reicht eine identische wirtschaftliche
Entwicklung bei unterschiedlichen Merkmalen für eine Zusammenfassung nicht aus. Dies
gilt im umgekehrten Fall auch, wenn alle Merkmale übereinstimmen bei abweichender
wirtschaftlicher Entwicklung. Zudem muss die Zusammenfassung der Geschäftssegmente
mit dem Grundprinzip des IFRS 8.1 übereinstimmen.
42
Diese Zusammenfassung von ähn-
lichen Segmenten stellt keine Änderung gegenüber IAS 14 dar.
43
3.2.2
Risk-and-Reward-Approach im IAS 14
Zunächst ist auch beim Risk-and-Reward-Approach die interne Berichterstattung die
Grundlage für die Bestimmung der Segmente.
44
Dies ist aber nur dann der Fall, wenn die
interne Berichterstattung chancen- und risikobezogen nach Geschäftsfeldern und geografi-
schen Regionen differenziert. Daher wird in der Literatur auch vom ,,managment approach
41
Vgl. KPMG (Hrsg): IFRS aktuell, 3. Aufl., S.8 f.
42
Vgl. IFRS 8.12.
43
Vgl. IAS 14.34 i. V. m. IAS 14.9.
44
IAS 14.13.
11
with a risk and rewards safety net" gesprochen.
45
Dem IAS 14 liegt im Unterschied zum
Management-Approach somit eine standardisierte zweidimensionale Segmentierung
zugrunde. Es müssen gem. IAS 14.27 zwingend Geschäftssegmente und geographische
Segmente ausgewiesen werden. Ein Geschäftssegment im Sinne des IAS 14 ist definiert als
,,ein abgrenzbarer Bereich eines Unternehmens, der sich mit der Bereitstellung einzelner
Produkte bzw. Dienstleistungen oder einer Gruppe von Produkten bzw. Dienstleistungen
befasst und dessen Risiken und Chancen sich von denen anderer Geschäftssegmente unter-
scheiden".
46
Ein geographisches Segment hingegen umfasst ,,einen abgrenzbaren Bereich
des Unternehmens, der sich mit der Bereitstellung einzelner Produkte bzw. Dienstleistun-
gen innerhalb eines spezifischen wirtschaftlichen Umfelds befasst und dessen Risiken und
Chancen sich von denen in anderen Umfeldern unterscheiden".
47
Innerhalb des Unternehmens wird zwischen einem informationsreicheren primären Be-
richtsformat und einem nachrangigen sekundären Berichtsformat unterschieden. Je nach
Bedeutung der Chancen und Risiken eines Unternehmens wird bestimmt, ob dessen primä-
res Segmentberichtsformat Geschäftssegmente oder geografische Segmente sind.
48
So bil-
den die Geschäftssegmente das primäre Berichtsformat, wenn die Risiken und die Eigen-
kapitalverzinsung des Unternehmens wesentlich durch die Produkte und Dienstleistungen
beeinflusst werden. Analog dazu bilden die geografischen Segmente das primäre Berichts-
format, wenn die Risiken und die Eigenkapitalverzinsung wesentlich aus geografischen
Regionen resultieren.
49
Wird bei der internen Berichterstattung weder über Geschäftssegmente noch über geografi-
sche Segmente berichtet, sondern z. B. über juristische Einheiten oder Kundengruppen,
müssen für die externe Berichterstattung zwingend Geschäftssegmente und geografische
Segmente ausgewiesen werden.
50
In diesem Fall weichen interne und externe Berichterstat-
tung voneinander ab.
45
Vgl. z. B. Trapp/ Wolz (2008): Management Approach in der Segmentberichterstattung, IRZ 2008, S.87,
Wenk/ Jagosch (2008): Konzeptionelle Neugestaltung der Segmentberichterstattung nach IFRS 8, in:KoR
2008, S. 661.
46
IAS 14.9.
47
Ebd.
48
Vgl. IAS 14.26.
49
Vgl. IAS 14.26-27.
50
Vgl. Wenk/Jagosch, in: KoR 2008, S. 661.
12
3.3
Bestimmung der berichtspflichtigen Segmente
Von den abgegrenzten Segmenten nach IFRS 8 gehen nicht automatisch alle in die Seg-
mentsberichterstattung ein. Das stellt keine Abweichung zum IAS 14 dar, bei dem auch
nicht alle Geschäftssegmente bzw. geografischen Segmente in die Segmentberichterstat-
tung eingehen sollen. Neu ist die Empfehlung in IFRS 8.19, nicht mehr als zehn Segmente
zu berichten. Da jedoch der Ausweis von berichtspflichtigen Segmenten nicht begrenzt
werden darf, kann sich diese Empfehlung allein auf die freiwilligen Segmentangaben be-
ziehen.
51
Sofern es bei der Ermittlung der Geschäftssegmente nach IFRS 8 zu einer Vielzahl von
Segmenten kommt, fordert IFRS 8, um eine Überfrachtung in der externen Segmentbe-
richterstattung zu vermeiden, einerseits eine Mindestberichterstattung anhand von quantita-
tiven Schwellenwerten, andererseits können, wie unter Punkt 3.2.1.3 dargelegt, Segmente
zusammengefasst werden. Die Zusammenfassung unterliegt jedoch auch den quantitativen
Schwellenwerten.
3.3.1
Quantitative Schwellenwerte
Die berichtspflichtigen Segmente erfahren durch die quantitativen Schwellenwerte eine
weitere Einschränkung. Sie müssen mindestens eines der nachfolgenden Wesentlichkeits-
kriterien gem. IFRS 8.13 erfüllen:
· ,,Sein (das Segment) ausgewiesener Umsatzerlös, einschließlich der Verkäufe an exter-
ne Kunden und Verkäufe oder Transfers zwischen den Segmenten, beträgt mindestens
10 Prozent der zusammengefassten internen und externen Umsatzerlöse aller Ge-
schäftssegmente."
52
· ,,Der absolute Betrag seines ausgewiesenen Ergebnisses entspricht mindesten 10 Pro-
zent des höheren der beiden nachfolgend genannten absoluten Werte: (i) des zusam-
mengefassten ausgewiesenen Gewinns aller Geschäftssegmente, die keinen Verlust
gemeldet haben; (ii) des zusammengefassten ausgewiesenen Verlusts aller Geschäfts-
segmente, die einen Verlust gemeldet haben."
53
51
Vgl. Fink/ Ulbrich (2007), in: PiR 2007, S. 34.
52
IFRS 8.13a.
53
IFRS 8.13b.
Details
- Seiten
- Erscheinungsform
- Erstausgabe
- Jahr
- 2009
- ISBN (eBook)
- 9783958209190
- ISBN (Paperback)
- 9783958204195
- Dateigröße
- 2.1 MB
- Sprache
- Deutsch
- Institution / Hochschule
- Munich Business School
- Erscheinungsdatum
- 2015 (Oktober)
- Schlagworte
- management-approach segmentberichterstattung ifrs
